美国遗产税理论研究综览
禹
奎（中国人民大学财金学院财政系，北京１００８７２）
【摘要】美国遗产税理论研究包括遗产税的公平和效率分析以及遗产税对纳税人的有关经济行为选择的影响。由于研究者基于不同的立足点、从不同角度出发，选择的分析方法和前提条件不同，作为分析对象的数据资料的统计方法和样本选择也各有差异，最终导致了不同或者相反的结论。
【关键词】遗产税；公平与效率；经济行为【中图分类号】Ｆ８１０．４２２
【文献标识码】Ａ
赠与等带来的收入或财富差异被认为是不合理的。～般认为，遗产所得本身是“不公平的分配”，①所以遗产税天生就有维护“天赋标准”的职能。有人进一步认为对个人财富的使用加以限制是社会自然的、持续的和恰当的角色。还有人认为遗产继承是公民权利而不是自然权利，因此社会不仅有判
【文章编号】１００６－－３０５６（２００６）０７－－００５０—０５
圃霉嘉兰暑荨姜篡冀墓
统对废除遗产税的努力和妥协引人注目。对美国理论界关于遗产税的研究进行综述，有利于我们对遗产税的税种属性及征收效应有～个客观的认识。
会公平。但关于遗产税的公平问题，依然存在争论。
（一）遗产税是否公平？在分配是否公平的问题上有一个公认的“天赋标准”（ｅｎｄｏｗ—
ｍｅｎｔｂａｓｅｄ
断力还有义务管理这些行为。
反对遗产税的人则认为父母有权利把财富传给孩子，对遗赠和继承行为征税没有根据；区别对待父母把勤劳所得留给孩子，或自己在有生之年全部消费掉这两种行为是不公平的。
（二）遗产税对减轻财富集中的实证分析
哥伦比亚大学的ＫＯＤＣＺＵＫ和加利福尼亚大学的Ｓａｅｚ分析认为，遗产税对减轻财富集中是有效的。②他们分析了从１９１６年到
ｃｒｉｔｅｒｉａ），即每个人
对自己的劳动成果都拥有天赋的权力，并承认和允许个人之间存在能力差别，也就是说，由于天生禀赋的差异带来的收入差异被认
设立遗产税的逻辑前提是遗产税可以缩小起点差距，促进社
为是合理的，由其他非禀赋因素诸如垄断、社会地位、婚姻、遗产、
①西蒙・詹姆斯等：《税收经济学》，中国财政经济出版社，２００２年。｛篁）Ｗｏｊｃｉｅｃｈ
２０００：Ｅｖｉｄｅｎｃｅ
Ｋｏｐｃｚｕｋ。Ｅｍｍａｎｕｅｌｆｒｏｍ
ＥｓｔａｔｅＴａｘ
２０００：年－美国ｇ．，ｌ－富集中程度的变化
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Ｓａｅｚ（２００４）：“Ｔｏｐ
ＷｅａｌｔｈＳｈａｒｅｓ
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Ｓｔａｔｅｓ，１９１６
情况，认为所得税和遗产税的陡
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１０３９９．
峭的累进税率可能是阻止大额财
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万方数据
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富集中的最重要的因素。
布鲁金斯学会的Ｇａｌｅ和密歇根大学商学院的Ｓｌｅｍｒｏｄ则认为，遗产税对减轻财富集中的作用甚微。因为高遗产税率时期没有使财富集中明显下降，而且在典型年度中遗产税税收总收入仅占ＧＤＰ的０．３％和家庭财富净值的Ｏ．１％，不可能对财富分配不公现象有重大的修正作用。ＡｌａｎＢ１１ｎｄｅｒ在＜＜关于收入分配的经济理论》～书中指出，只有大约２ｊ；５的不平等是由于继承财产这种不平等的分配造成的，进而得出遗产税的再分配功能非常有限的结论。
（三）遗产税制度本身对公平
的影响
了各种避税行为，由此影响了公平的实现。根据美国国税局（ＩＲＳ）的数据，巨额遗产（超过２０００
９５－
行大致的判断，认为花在律师上的遵从成本是１２＂ｆ乙美元，①而当年的遗产税收入是７７亿美元。
美元）负担的平均税率实际上低于中等遗产（２５０７５－到５００万美元）的遗产税平均税率。
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遗产税的社会和经济效应分析
遗产税的效率分析除了上述直接的收入和成本外，还应包括
遗产税的直接成本是衡量其效率的首选指标。相对于其他税种，遗产税的管理成本主要是税务机关确定应税行为和应税财产价值的支出；在遵从成本上，主要是纳税人在纳税申报过程中发生的各种费用。由于统计和计算的困难，各国都没有一个确定的遗产税直接成本的数据或结论。但由于税制本身的原因，遗产税的直接成本应是相对较高的。据调查显示，美国１９９６年有８６％的应税遗产申报留给了律师，花费的平均成本为２３０００美元。美国经济委员会ＤａｎＭｉ］］ｅｒ等在＜＜遗产税经济学》中指出，每取得１美元的遗产税收入，经济当中就浪费掉１美元用于纳税或避税。但具体的测算显示上述说法夸大了遗产税的征收成本。根据Ｍｕｎｎｅｌ］对美国律师业协会从事遗嘱执行业务的人数、工作时间、收入水平进
对间接或额外收益和负担的判断和衡量。额外的收益和负担主要是指遗产税对纳税人行为选择产生的影响，也就是所谓的遗产税的社会和经济效应，实质上可以看作是广义的遗产税的效率分析。
（一）分析的起点——财产转移的动机
遗赠；Ｔｎ财产转移的动机对遗产税税收政策的评估非常重要，西方学者认为财产遗赠有如下几种不同的动机：
１．无意识的或偶发的遗赠由于意外或突发的死亡，形成了一部分遗赠。这种情况由于没有事先征兆，所以遗产税将对财产所有者的行为没有影响，没有产生额外负担。即是说，政府得到了收入却没有伤害纳税人。当然，潜在的继承人会受到影响。有人认为意外遗赠占总财富的比例很大，②－ｔｂ，有观点认为偶发的遗赠可能不产生更多的财富集中。＠
１．对于已婚和单身纳税人的差别待遇。美国税制规定对配偶的遗赠是免税的，而拥有同样财富数量的单身者就无法享受这种待遇。有学者认为，这种婚姻状况的税收差别待遇可能给不同家庭潜在地造成上百万美元的财富差异。反对者则认为，家庭财产属于夫妻双方共同所有，丧偶者对死去的配偶留下的财产有所有权或优先继承权，这种权利当然应给与减免税的照顾。
２．避税因素对公平的影响。由于税制设计问题，遗产税引发
①Ｍｕｎｎｅｌｌ．Ａ１ｉｃｉａＨ．（１９８８）：“Ｗｅａｌｔｈ
Ｉｎｃｏｍｅ
Ｔａｘｅｓ”．Ｎｅｗ
Ｅｎｇ］ａｎｄ
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２．利他主义的动机
这种动机假设所有的父母对
Ｒｅｖｉｅｗ．
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②Ａｂｅｌ，Ａｎｄｒｅｗ
Ｒｅｖｉｅｗ（１
Ｂ．：“Ｐｒｅｃａｕｔｉｏｎａｒｙ
ａｎｄＡｃｃｉｄｅｎｔａｌ
Ｂｅｑｕｅｓｔｓ”，Ａｍｅｒｉｃａｎ
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９８５）７５．
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Ｎａｒｄｉ：“Ｗｅａｌｔｈ
Ｉｎｅｑｕａｌｉｔｙ
孩子安排遗产或转移财富的动机
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③Ｍａｒｉａｃｒｉｓｔｉｎａ
Ｅｃｏｎｏｍｉｃ
ａｎｄ
Ｉｎｔｅｒｇｅｎｅｒａｔｌｏｎａ］Ｌｉｎｋｓ”，Ｒｅｖｉｅｗ
是无私的、利他的。父母的效朔来自自身消费和对孩子们的支出以
Ｓｔｕｄｌｅｓ（２００４）７１．
万方数据
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ＮＣＨＮＡ
及孩子们从这些支出中得到的效用。按照帕雷托标准，父母应该在自己的消费的边际成本等于他们从孩子们增加的支出中得到的边际收益时转移或遗赠财产给孩子，而且父母应该根据孩子不同的禀赋和状况给与不同的财富转移量。
３．包含交换关系的动机这种动机假设父母为了从孩子们那里得到关怀、照顾等精神和物质上的服务，而给予一定的财富转移或遗产作为交换。从这个角度讲，可以把这个行为视同一种消费支出，此时的遗产税就像普通的商品、消费税一样。税率的高低取决于对这种商品和服务的需求弹性。当然，税后的赠与是可以交换的价格，受赠人可以通过减少服务来弥补税收给其带来的损失。
４．纯粹奉献的动机
这种动机是从遗赠或转移财产行为本身获得效用，与利他主义的区别是不关注受赠人的效用情况。从均衡角度，父母将会在自己消费减少的效用等于其从遗产或赠与的增加额中得到的效用相等时进行财富转移。征收遗产税，会减少赠与者的效用，因为赠与者从税后转移净值中获得效用。
（二）遗产税与储蓄
一般认为，遗产税对储蓄行为和储蓄水平有负面影响，并进一步影响经济增长。理由包括：
遗产税鼓励消费，打击人们的储蓄和投资行为；遗产税是对资本征税，因此会减少人们储蓄和投资的积极性。马萨诸塞科技研究院经济学部的Ｐｏｔｅｒｂａ认为，美国的联邦遗产税增加了资本所得的税负，幅度大约是１．３—１．９％，这种影响可能对老年人来说更显著。波士顿大学的Ｋｏｔ］１ｋｏｆｆ和Ｓｕｍ－ｍｅｒｓ提出了一个分析遗产税对现有股票资本的影响的计量经济模型，结论是，代际转移每减少１美元，经济中最后的资本总量减少近３９美元。
Ｇ
所得，它可能增加也可能减少劳动供给；对遗赠者的道理也一样。在遗产税对劳动供给的影响的研究中，通常发现总的替代效用非常小。
美国雪城大学（ＳｙｒａＣＵＳｅ
Ｕｎｌｖｅｒｓｊ
ｔｙ）政策研究中心的Ｉ－１分析了两个州的调
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查数据，发现５０岁以上的人面对较高的遗产税率会减少工作。
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ｎ和普林斯顿大学经
济学系的Ｒｏｓｅｎ等人的研究发现，接受３５万美元遗产的单身者将会减少劳力供给的１２％，已婚夫妇将减少１４％。其研究还显示对拥有劳动能力的继承者来说，遗产税减少劳动供给的程度比较ＪＪ，。
（四）遗产税与家族企业遗产税对家族企业的影响也是公共政策争论的重要内容之一。认为遗产税对家族企业（包括农场、少数人持股的公司以及有限合伙、非公司企业等）有消极影响的研究结果和有关数据主要包括：调查发现，９８９的继承者提出“必须筹集资金去交遗产税”是企业经营失败的原因；自２０世纪９０年代以来，总共约５６００家企业中的２８％，由于遗产税的原因被卖掉或停止了经营；家庭内的财产转移是家族企业内部资金流动的主要途径之一，而遗产税恰恰对这些活动产生了负面影响。
反对上述说法的理由则包括：上述数据很多来自抽样调查
ａ］ｅ和联邦储备委员会的
Ｐｅｒｏｚｅｋ对上述结论有不同的观点。他们指出，转移税收对储蓄的影响在很大程度上取决于转移者的动机。①如果遗赠是无意识形成的，遗产税将不影响赠与者的储蓄行为，但减少了受赠人税后净遗产，并因此增加受赠人的储蓄。如果遗赠包含交换关系，遗产税的影响取决于父母对服务的需求弹性。如果需求没有弹性，高的税收会提高父母总的服务支出，因此他们会增加储蓄。如果遗赠是利他主义动机，影响是模糊的。但模型表示在多数情况下，遗产税对储蓄是正的效应。
（三）遗产税与劳动供给如同对所得征税，遗产税对劳动供给也有收入和替代效应。对遗产征税减少了受赠人的实际
①ＷｉｌｌｉａｍＧ．Ｇａｌｅ，Ｈａｒｉａ
Ｐａｐｅｒｓ．Ｎｏｖｅｍｂｅｒ
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和问卷回复的方式，采集至啪答
案多来自主观的估计和意愿，统
１．２０００．
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万方数据
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计方法本身存在缺陷：针对家族＃ｒ－业，遗产税有特殊的优惠规定，如家族企业可以在１４年内分期纳税，家族企业可尝试为其企业资产申请特殊评估准则，以减轻其应税财产价值。Ｇａ］ｅ和Ｓｌｅｍｒｏｄ认为遗产税对家族企业的负面影响被夸大了，他们提出１９９５年有９５％的农场在向后代转移时就没有遗产税纳税义务。另外，Ｈｏ］ｔｚ—
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样会产生递增的（随持有时间的推移）资本利得税的税基。这就是资本利得税的所谓“锁定效应
（］ｏｃＫ一１ｎ
善捐赠行为本身是复杂的，遗产税仅仅是影响因素之一，而社会环境、价值体系以及纳税人积累财富以及转移财富的动机、整体税制的综合作用等因素，都会对最终的慈善捐赠发生影响。
威廉姆斯学院经济学系的ＢａＫｉｊａ等人认为遗产税对慈善捐赠行为产生了较强的正面影响。＠而Ｊｏｕｌｆａｌａｎ认为遗产税的优惠对慈善遗赠的刺激作用是适中的。遗产税减少了富人的最终财富量，同时也减轻了税收的刺激作用。他发现，在没有遗产税时，慈善遗赠会减少１２％。④遗产税报表数据也显示，富人会更多地选择慈善捐赠。假如这只是一种避税技巧，就说明高的边际税率（因为财富规模大）和慈善赠与的相关性。
反对者认为遗产税在刺激慈善捐赠方面是乏力的，其理由是：可免税的慈善遗赠占慈善组织总收入的比例很小（如１９９４年为１．５％）；１９９２年至１９９５年，８２％的财产没有利用慈善捐赠的税收优惠，遗产税对慈善捐赠刺激的社会贡献不应被夸大。还有，按照遗产税刺激慈善捐赠的逻辑，税率与慈善捐赠的数量呈正相关。但实际情况并非如此，比如将遗产税最高
ｅｆｆｅｃｔ）”。而包含未实
现资本利得的财产向后代转移时要缴纳税率较高的遗产税，因此从理论上讲，遗产税具备一定的开锁效应（ｕｎｌｏｃＫｅｆｆｅｃｔ）。也
就是说，遗产税的存在可能会促
使财产所有者选择在生存期间实现其部分资本利得。美国财政部税收分析处的Ｊｏｕ］ｆａｉａｎ禾ｍＡｕｔｅｎ以一段时期内的一部分富人的所得税和遗产税报表数据进行了实证分析后认为：遗产税是资本利得实现的最重要的决定因素。①Ｐｏｔｅｒｂａ和美国联邦储备委员会
的Ｗｅｉｓｂｅｎｎｅｒｔ包基本认同上述观
ｎ等发现５８％的企业所有者可
以从保险、流动资产、股票和债券等资产中支付遗产税，不必动用不动产或企业本身，他们可以在不影响经营的情况下完成预计的遗产税义务的８０％以上。
（五）遗产税与资本利得一般情况下，所得税制对资本利得有一定的优惠待遇。在美国，遗产中有很大一部分是未实现的资本利得，而死亡时的所得是免征所得税的，因此，在所得税对资本利得征税不足的情况下，遗产税可以对这个税基实现补充征收的作用。
在不考虑遗产和赠与税的情况下，从避税角度，财产所有者可能会一直持有资产令其增值直到
点，②他们认为，当前投资者持有资产来获取资本利得的动机胜于获取股息或利息所得的动机，但如果在死亡时对未实现的资本利得征税，将会影响这些未实现的资本利得的总量。
（六）遗产税与慈善捐赠美国现行的遗产和赠与税制
允许对慈善捐赠在税前扣除，以
鼓励对慈善事业的捐赠，从而促进社会公正，增进社会福利。但慈
死亡，而不是出售或转让——那
①ＧｅｒａｌｄＡｕｔｅｎ，ＤａｖｉｄＪｏｕｌｆａｉａｎ：“Ｂｅｑｕｅｓｔ
Ｐｕｂｌｉｃ
ＥｃｏｎｏｍｌＣＳ
ｔａｘｅｓ
ａｎｄｃａｐｉｔａｌ
ｇａｉｎｓｒｅａｌｉｚａｔｉｏｎｓ”，Ｊｏｕｒｎａｌ
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法定边际税率从７０郁孥至５５％的几年中，总的慈善遗赠按不变价值
８１（２００１）．
ＤｉｓｔｒｉｂｕｔｉｏｎａｌＢｕｒｄｅｎ
Ｐａｐｅｒ
ｏｆ
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Ｅｓｔａｔｅｓａｎｄ
②ＪａｍｅｓＭ．Ｐｏｔｅｒｂａ。ＳｃｏｔｔＷｅｉｓｂｅｎｎｅｒ（２０００）：“Ｔｈｅ
ＵｎｒｅａｌｉｚｅｄＣａｐｉｔａｌＧａｉｎｓ
Ａｔ
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反而增加了将近２３％，占ＧＤＰ的比重也从０．１０５％增加到０．１２３％。
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Ｄｅａｔｈ”，ＮＢＥＲＷｏｒｋｉｎｇ
７８１１．
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＠ＪｏｎＢａｋｉｊａ．ＷｉｌｌｉａｍＧａｌｅ，ａｎｄＪｏｅｌＳｌｅｍｒｏｄ（２００３）：“ＣｈａｒｉｔａｂｌｅＢｅｑｕｅｓｔｓ
ａｎｄ
Ｅｓｔａｔｅｓ：ＡｇｇｒｅｇａｔｅＥｖｉｄｅｎｃｅ
ｆｒｏｍＴａｘｅｓ
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Ｉｎｈｅｒｉｔａｎｃｅ
Ｓｔａｔｅｓａｎｄ
（七）遗产税与生前赠与
Ｐａｐｅｒ
Ｎｏ．９６６１．
Ｗｅａｌｔｈｙ”．Ｎａｔｉｏｎａ］Ｔａｘ
Ｔｉｍｅ”。ＮＢＥＲＷｏｒｋｉｎｇ
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④Ｄａｖｉｄ
Ｊｏｕｌｆａｉａｎ：“ＥｓｔａｔｅａｎｄＣｈａｒｉｔａｂｌｅ
Ｂｅｑｕｅｓｔｓ
现行遗产和赠与税制对财富
转移的时间有区别对待的规定。
Ｊｏｕｒｎａ］，２０００．５３（３）．
万方数据
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一般来说，在生前一定时间和一定数量的财富转移可以减免税，而且这些转移所孳生的财富也避免了税收义务。很多纳税人被认为是出于避税的考虑而改变赠与行为发生的时间，把遗赠改为生前赠与。
美国国会预算办公室的Ｐａｇｅ研究认为，遗产税税率和生前赠与在比例和数量上存在正相关关系。①对于偶发的遗赠可能没有这个影响，但对于高龄的家庭成员就存在此影响。还有，如果相对于遗赠，生前赠与的税收优惠的程度降低，会直接减少生前赠与的数量。②Ｊｏｕｌｆａｉａｎ认为税收是财产转移幅度和时间的决定因素。生前赠与是由所得税、赠与税和遗产税的综合影响决定的。其中资本利得税和赠与税的影响很大，因为它们都提高生前赠与的成本。④
反对者认为生前实际发生的财产转移量还是少的。根据美国１９９８年的遗产税纳税申报表，超过免税限额的生前应税赠与仅占总应税遗产的４％，而且在每个遗产规模层次，都小于６％。Ｐｏｔｅｒｂａ
指出在美国约有三分之二的老年家庭面对潜在的遗产税负担，并不通过提前赠与来避税。④
（八）遗产税与资产（投资）组合遗产税对潜在的纳税人资产形式或投资组合选择的影响主要有两个一是纳税人可能保留一定数量的流动性强的资产，以便履行纳税义务，避免因为限时变现带来的损失；二是根据税制的具体规定，选择实际税负最小的资产形式或投资组合，前提是不同的资产形式有不同的遗产税待遇。
Ｐｏｔｅｒｂａ干口Ｗｅｌｓｂｅｎｎｅｒ又寸美国
到了一个平均３６％的折扣，减轻了这些资产类型的实际税负。区别的税收待遇会对潜在的纳税人在选择资产形式和投资组合时，产生一定程度的行为扭曲。
“※《㈤“８＃㈤”※泌§“＃＋“ｉ’＋熟≮瓣∞≈《＠５㈣＠㈡≤ｇ㈣《《《８《燃《辚＠§＃￡攀罄
结论
美国理论界对遗产税课征的理论依据以及课征遗产税的效应有着各自不同甚至截然相反的说法。究其原因，首先是因为遗产税本身超出了一般税收问题涉及的层面，有关的价值判断和利弊分析常涉及政治和经济、道德和法律、宗教和哲学等等。其次，遗产税关乎生死，针对的不止是一代人的生命周期，行为分析的时间跨度较长，实证分析资料的取得非常困难。
遗产税理论研究的核心问题是课征遗产税会带来怎样的社会和经济效应，或者说，遗产税对纳税人经济行为选择和社会福利状况的影响到底是什么。这也是国外遗产税理论研究的焦点。因为它既是判断税种优劣的基础，也为税制的改革和完善提供依据。
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不同资产形式的税收待遇进行了实证分析，揭示了遗产估价技术的选择对不同资产类型有不同的税负效果。＠相对一些有明确市场价值的流动性强的资产，比如少数人持股公司的股票、家庭有限合伙企业、在流动性较差的市场中交易的不动产或收藏品等等，遗产价值难以估计。按照美国税制，报表填制人可以因此选择估价方法。据测算，相对于公正估计的市场价值，援引“少数折扣”法条（符合特定条件的优惠的估价办法）的遗产得
①Ｂｅｎｊａｍｉｎ
ＰｕｂｌｉｃＥｃｏｎｏｍｉｃｓ
Ｒ．Ｐａｇｅ：“Ｂｅｑｕｅｓｔｔａｘｅｓ，ｉｎｔｅｒ
ｖｉｖｏｓ
ｇｉｆｔｓ，ａｎｄ
ｔｈｅ
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Ｐａｐｅｒ
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Ｅｓｔａｔｅ
ａｎｄ
Ｇｉｆｔ
Ｔｒａｎｓｆｅｒｓ？”．ＮＢＥＲＷｏｒｋｉｎｇ
ＢｅｔｗｅｅｎＧｉｆｔｓ
Ｎｏ．８３３３．
ＴａｘｅｓＡｆｆｅｃｔ
ｔｈｅ
Ｔｉｍｉｎｇ
Ｔａｘ：０Ｖｅｒｖｉｅｗ”，
８２５０．
Ｔｈｏｒｎｂｅｒｒｙ，
Ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ
③ＤａｖｉｄＪｏｕｌｆａｉａｎ（２００５）：“Ｃｈｏｏｓｉｎｇ
ｏｆ
ＷｅａｌｔｈＴｒａｎｓｆｅｒｓ”．ＮＢＥＲＷｏｒｋｉｎｇ
ａｎｄ
Ｂｅｑｕｅｓｔｓ：Ｈｏｗ
ＮＢＥＲ
ｗｏｒｋｉｎｇｐａｐｅｒ
ＰａｐｅｒＮｏ．１ｌ０２５．ｇｉｆｔ
ｔａｘｅｓ
【２】Ｊｉｍ￥ａｘｔｏｎ，Ｍａｃ
ｆｏｒ
ｉｎｔｅｒ
ｖｉｖｏｓ
ｇｉｖｉｎｇ
ｉｎ
ｔｈｅ
ＵＳ”。
Ｄａｎｏｆ
Ｄｉｆｆｅｒｅｎｃｅｓ
ｉｎ
④ＪａｍｅｓＰｏｔｅｒｂａ：“Ｅｓｔａｔｅａｎｄ
Ｊｏｕｒｎａｌ
ｏｆ
ＰｕｂｌｉｃＥｃｏｎｏｍｉｃｓ
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ｔｈｅＥｓｔａｔｅ
Ｔａｘ”，Ａ
ｙ．
“Ｔｈｅ
７９（２００１）．
Ｅｆｆｅｃｔｉｖｅ
Ｅｓｔａｔｅ
Ｔａｘ
ＪｏｉｎｔＥｃｏｎｏｍｉｃ
⑤ＪａｍｅｓＰｏｔｅｒｂａ，Ｓｃｏｔｔｗｅｌｓｂｅｎｎｅｒ（２００３）：“Ｉｎｔｅｒ—Ａｓｓｅｔ
Ｂｕｒｄｅｎｓ”。ＮＢＥＲ
ｗｏｒｋｉｎｇ
ｃｏｍｍｉｔｔ。８ｓｔ“ｄ
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ｐａｐｅｒ
９４５６．
５４—————————————————————————————————ｊＩ馨豳渤崩峭ＮＴＥＲＮＡＴＩｏＮＡＬ
万方数据
ＴＡｘＡＴｌｏＮＩＮｃ¨ｌＮＡ
美国遗产税理论研究综览
作者：作者单位：刊名：英文刊名：年，卷(期)：被引用次数：
禹奎， Kui Yu
中国人民大学财金学院财政系,北京,100872涉外税务
INTERNATIONAL TAXATION IN CHINA2006，""(7)2次
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公平和效率是所有税种设计时都不可避免的问题。本文从遗产税的公平与效率出发，全面、系统评价了这一税种本身的优劣，明确了遗产税作为财产税类的一个小税种主要侧重于公平方面调节财富分配这样一个设立宗旨。在此基础上进一步探讨研究遗产税的调节功能，并借鉴中外古今的遗产税征收经验，对我国今后的遗产税制度进行初步设计。 本文共分四个部分。
论文第一部分是对遗产税公平与效率的理论分析。首先从遗产税最初的形态发展到利用遗产税调节收入分配、促进社会公平思想的产生和遗产税的
性质界定，逐步深入对遗产税思想的认识，为下一步的研究打下基础。随后从公平角度考察遗产税，探讨遗产税均衡财富、促进公平的实现机制。最后从效率角度重新考察遗产税，综合其在劳动供给、储蓄、消费、投资、慈善捐赠等方面产生的不同效应，客观评价这一税种的经济效率，并综合这两方面考察结果得出遗产税是良税的结论。
第二部分分析论述了遗产税的国际经验极其借鉴意义，进入对遗产税制度的实证分析阶段。文章从公平效率的视角对五个代表国家的遗产税制度的实行情况进行比较分析，总结其宝贵经验。在实践的基础上以客观事实为依据，总结预测了今后遗产税的发展趋势。 文章第三部分分析和总结我国历史上遗产税制度建设的经验及教训，以对今后的遗产税制度设计提供启示和借鉴。
文章的最后一部分针对我国经济转轨时期出现的贫富差距矛盾，探讨中国未来开征遗产税的必要性与可行性，最后立足现实国情，对构建我国遗产税制提出建议。
3.学位论文 余薇 我国遗产税立法构想 2005
本文运用比较研究的方法，通过对各国遗产税法的研究，拟就我国遗产税立法中的若干问题进行探讨。本文共分三个部分：
第一部分，对遗产税的历史沿革进行考察，概括遗产税的特点；然后总结目前国内外税法界关于开征遗产税理论依据的各种观点，从中得出结论：认为社会公益说是我国目前征收遗产税的理论依据，同时揭示公平与效率应是我国遗产税开征所追求的理念和价值目标；提出目前在我国开征遗产税具有非常重要的政治、经济、外交、社会意义。
第二部分，对建立我国遗产税法提出的立法构想，并对拟定法条的理由进行分析。
第三部分，对遗产税征管问题的研究。借鉴国外先进经验，结合我国实际，分别讨论我国在申报纳税、遗产估价、缴税形式和罚则上的适宜规定。指出我国遗产税法罚则所设计的内容，强调严厉的罚则，有利于税收的尊严。
4.学位论文 王晓霞 中国遗产税前瞻 2001
改革开放二十几年来,中国的社会经济建设取得了举世瞩目的成就,中国已开始迈进小康社会.但是正如在很多国家曾经发生过的,在效率迅速提高、经济飞速发展的同时,公平与效率的矛盾开始显现.中国居民收入分配差距日渐扩大,社会贫富悬殊的现象已初露端倪.此时,需要由政府这只"看得见的手"去调节分配不公,缓解社会矛盾,通过促进公平而提高效率.其间,税收,因其具有固定性、强制性、针对性强以及科学性的特点,当成为调节收分配最主要的手段,遗产税就是调节收入分配不公的税收手段之一.中国政府已经把开征遗产税列入立法计划中.因此,遗产税成为理论工作者的现实课题.不仅中国经济发展的现实迫切需要一个象遗产税这样一个纠正分配不公的税种,而且中国经济转型时期税制建设和完善也需要遗产税.遗产税是一个全程的、立体式的纠正分配不公的税收体系的重要组成部分,是对个人所得税等税种有力的补充,是建立调节收分配的税收体系的重要步骤.因此,作者将遗产税研究做为自己论文的主题.
5.学位论文 陈光远 科学发展观与税制改革思考 2006
本文从科学发展观的内涵入手，探讨税收在落实科学发展观中应发挥的作用，继而通过对我国当前税收公平与效率、宏观税负、微观税负和税制结构进行分析，提出了税制改革的具体措施。
一、科学发展观的深刻内涵党的十六届三中全会提出的科学发展观和党的十六届四中全会提出的构建和谐社会具有时代的特征。科学发展观的本质和目的是坚持以人为本，实现人的全面发展。科学发展观的基础是要实现经济社会更快更好的全面发展。科学发展观的关键是统筹兼顾，要做到“五个统筹”。
二、科学发展观下税收的作用一是税收为国民经济和社会全面发展提供了财力保障。税收是财政收入最主要的来源。随着国家进一步完善社会管理和履行公共服务职能，就要求税收随着经济发展而保持稳定增长，筹集更多的财政收入。
二是税收是政府调控经济的重要手段之一。税收可以作用于再生产过程的几乎所有环节。税收作为宏观调控的重要工具，具有内在稳定器的功能，可自动对经济波动产生熨平的作用。
三是税收是调节收入分配，解决“二元分化”问题的重要手段。我国的经济和社会发展已经到了一个重要而关键的历史时期，经济和社会生活中的诸多矛盾已经日益突现，其中“二元分化”问题犹为突出。“二元分化”问题的实质就是收入在城乡之间、地区之间、部门之间和个人之间分配不公的问题。税收调节收入分配作用具有不可替代的作用。
三、当前我国税收理念、征税规模和结构分析(一)税收理念：公平与效率的选择关于我国目前税收公平与效率的关系，专家有不同见解。笔者比较赞同安体富、王海勇的观点：公平与效率，二者要兼顾，不能偏废。二者可以有所侧重，在不同时期，不同国家和不同领域，可以有所不同。在当前的财税工作中，应提倡并实行“公平优先、兼顾效率”的理念和原则。其理由在于： 一是从基尼系数等数据的分析，表明我国个人收入差距不断扩大。
二是从私人的经济活动的外部性和公共物品的非排它性和非竞争性上讲，公共财政的本质是公平优先、兼顾效率的。作为财政范畴中重要内容的税收，既要为公共财政的公平功能的实现提供充足的财力保障，更要通过税收的征纳，配合公共财政在再分配环节实现公平的目标
三是落实科学发展观，构建和谐社会，从当前看主要是要协调处理好社会不同利益群体的关系，实现社会的公平与正义。税收在构建和谐社会的历史进程中必然担当重要角色。
(二)宏观税负分析理论界对我国税负水平高低的判断存在着不同的看法的焦点在于对宏观税负的认识。由于我国在政府收入形式不规范，税外收费比重较大，衡量宏观税负的指标，可分为大、中、小三个口径。
笔者认为，如果单纯考察宏观税负，应以小口径的宏观税负为标准。但从考察企业和国民经济的负担情况，明确税制改革的方向角度，必须以大口径的宏观税负进行同口径的国际比较。通过国际比较得出结论：一方面我国小口径的宏观税负较低，但另一方面我国大口径的政府收入规模却超过合理界限，造成纳税人的负担较重。因此应该清费立税。
(三)微观税负分析税率是税法规定的征税比例，体现着征税的深度。我国现行税制中主要税种的税率与国际相比比较高。征税范围体现的是征税的广度。就我国目前的税制，一是体现了税种的缺损。社会保障税尚未开征，遗产税与赠与税缺失。二是虽然有相关税种，但税种覆盖面窄，调节范围过小。正是由于税率和征税范围存在的问题，造成了纳税主体税负不平衡，苦乐不均。
(四)税制结构不合理根据我国税制结构的演变历程以及与世界其他国家的横向比较，我国税制结构具有以下特点：第一，间接税主体特征明显。第二，间接税中以增值税为主体的特征明显。第三，我国直接税特别是所得税收入比率过低。第四，社会保障基金收入所占比率较大。直接税收入比重过低，尤其是来自所得税类的比重过低，必然会影响税制公平收入分配功能的正常发挥，影响我国社会经济全面、协调、可持续发展的进程。
四、当前税制改革的思考笔者认为税制改革的目标应是清费立税，稳步提高小口径宏观税负的同时，降低大口径宏观税负；调整税制结构，平衡税负，逐步提高直接税比重。途径是结合税制改革，将一些主体税种的法定税率适度降低，对一些税种适当扩大税基，并开征一些新的税种，这种结构性减税是在分布实施税制改革的过程中实现的，成熟一个实施一个。税制改革还应该处理好以下几方面的关系：
一是应该处理好税与费的关系，重点是取消大量不合理收费项目。二是应该处理好中央财政与地方财政的关系。三是应该处理好流转税与所得税的关系。要考虑流转税与所得税比重的调整，收入规模调整的问题。四是东中西部发展的关系。税收政策的调整应当适应国家经济发展战略的转移。五是要处理好城市与农村的协调发展关系。税制改革要巩固和扩大农村税费改革的成果。同时要通过工业反哺农业，城市支持农村的财政税收政策，扶持农村经济社会发展。
从具体的税制改革来讲：(一)以稳步推广增值税转型为契机，推行增值税改革1、增值税转型对不同地区的税收收入的影响程度是不同，因此宜稳步扩大试点，再全面推开。
2、做好全国推广的配套改革。一是扩大增值税一般纳税人的范围，避免出现新的税负不公，应考虑进一步放宽一般纳税人的认定标准。二是减少增值税税率档次数量，将增值税的税率档次数量控制在2-3档。三是适度扩大增值税的征收范围，把那些与货物交易密切相连的服务业划入增值税征收范围。
(二)统一内外资企业所得税，实现“两税合并”1、“两税合并”应该遵循新一轮税制改革的基本原则，即“简税制、宽税基、低税率、严征管”。此外，还应该体现以下原则：第一，公平与效率相结合的原则。第二，充分体现国家产业政策的原则。第三，符合国际惯例的原则。
2、“两税合并”的具体设想。一是“两税合并”后将其改为“法人所得税”。二是新法法定税率宜定为24％-27％之间。三是统一税前扣除标准，规范税基。四是在制定新的企业所得税优惠政策时应把握的原则。
(三)进一步改革和完善个人所得税适当地考虑家庭负担和经济发展水平，允许以家庭为单位计算纳税，并适当提高工资和薪金所得的税前扣除标准；创造条件，实行分类与综合相结合的计征模式；以保护低收入者，适当照顾高收入者，重点调节高收入者为原则，降低最高边际税率水平，减少税率
级次，降低税率的累进程度。同时需要完善以下配套措施：一是建立居民收入监测体系。二是建立严格的制约机制。三是个人报酬的完全货币化。四是在个人收入货币化的基础上大力推行非现金结算，加强现金管理。五是进一步完善储蓄存款实名制，建立银行储蓄联网制度，并建立税务网络与银行网络的对接。
(四)积极创造条件开征社会保障税一是实施税收优惠政策。进一步扩大城镇居民社保范围，认真解决进城务工人员社会保障问题，有条件的地方要积极探索建立农村最低生活保障制度。
二是由税务部门征收社保费，提高征收能力。
三是在条件成熟，社会保障税的税制设计经过充分论证的基础上，适时开征社会保障税。
(五)开征遗产税和赠与税1、出于调节收入分配，防止财产过度集中的考虑，应该采取高起征点和高累进税率，最高税率可控制在50％，税率级次在5级。
2、宜采用总遗产税制。
3、采取赠与税和遗产税分设的模式。
4、在纳税人的选择上既要维护国家主权，又要遵循国际惯例。在居民管辖权和地域管辖权重叠时，应以地域管辖权为先。 5、税前允许必要的扣除，并鼓励进行公益捐赠。
(六)从资源税改革到开征环境税1、在资源税向环境税过渡方面，分两步走：第一步，用3——5年时间，对资源税进行逐步改革；第二步，在条件成熟时，开征环境税。
2、关于第一步改革资源税的建议：一是增设税目。增加水资源税目、森林资源税目和草场资源税目、土地资源税目。二是完善计税办法。按实际生产量或使用量计征，对开发、使用资源的企业按其开发使用的实际数量从量课征。三是提高资源税税率。 3、对第二步开征环境税的税目设置、纳税人、计税依据、税率和开支提出设想。
(七)改革房地产税制度，开征统一规范的物业税我国现行房地产税制存在的问题：一是在房地产流通环节税种较多，税负较重，而在房地产保有环节税种较少，税负较轻。二是内外资企业税负不平等。
开征物业税的设想是将现行房地产税、土地使用税、土地增值税、土地出让金等项税费合并，转化为房地产保有阶段统一收取的物业税，并统一内外税制，取消房地产使用环节的各种收费，实现税不重征。
(八)适时调整消费税税目和税率日前我国对消费税的税日、税率及相关政策进行了调整。但是对消费税的调整并不意味着一次调整到位。当社会经济发展变化到一定阶段，既有的消费税目满足不了社会发展变化需要的时候，就应该适时调整。
6.期刊论文 曾昭宁 缩小悬殊差距构建和谐社会 -人文杂志2005,""(6)
本文针对我国体制转型期当前社会公平大幅度失重下收入分配悬殊化格局以及对构建和谐社会产生的严重威胁,从制度层面追问其深层成因,特别强调权力与资本相结合参与分配所导致的收入差距要远远大于按资分配和按劳分配所拉开的差距,提出今后一个时期我国收入分配的基本方针应由改革开放初期的"效率优先,兼顾公平"调整为"公平与效率兼顾",最后针对性地在"调高"、"保低"和"扩中"三方面提出若干对策要点.
7.学位论文 杨杨 和谐社会下税收公平制度选择 2008
本文在回溯人类追求公平理想的历史轨迹之基础上，试图对我国市场经济条件下的公平观进行理性思考，认为：社会主义市场经济下的和谐社会公平贯穿所有社会领域，具有丰富的内涵。它不仅涉及经济方面的公平，还涉及政治方面的公平和社会伦理等方面的社会公平。社会主义市场经济下的和谐的公平是经济公平与社会公平的统一。经济公平是基础，但它并不排斥社会公平。社会主义市场经济下的和谐分配领域的公平是以按劳分配为主与按生产要素分配为辅的公平。社会主义市场经济下的和谐的公平不仅注重形式上公平，更注重实质上公平。
税收应以公平为本。古今中外，许多思想家和经济学者对税收公平问题进行了不断探索，提出了很多重要的税收公平思想或理论。然而，从目前国内外的情况看，传统税收公平含义存在明显的局限性：一是考察视野不开阔。它仅从税收负担本身来讨论税收公平，就课税而论公平。事实上，税收公平不仅是一个财政问题，而且是一个经济问题和社会问题。二是涵盖内容不丰富。它仅仅涉及税负如何在纳税人之间的公平分配问题，难以体现广泛的公平。
为实现税收公平三个层次的目标，如何进行相关制度选择是一个重要的问题。为了研究的方便和准确性，本文对于税收制度的界定拟采用的观点是“税收制度是国家为取得财政收入而制定的调整国家与纳税人在征税与纳税方面的权利与义务的法律规范的总称。”本文认为：完整的税收制度包括了规范征纳双方征纳行为的所有制度，从内容构成上包括税收实体法、税收程序法和税收争讼法。其内容涉及课税的基本原则、征纳双方的权利与义务、税收管理规则、法律责任、解决税务争议的法律规范等，包括立法、行政执法、司法各个方面。在此基础上，本文回顾比较了三大税制优化理论，即公平课税论、最适课税论和财政交换论，并认为：为实现税收本质公平，相应的制度选择应是优化政府，保证政府征税权不被滥用，同时重视纳税人权利，构建完善的纳税人权利保护体系；为实现税收代内公平，应做出的制度选择有：努力实现税收的经济公平与社会公平；为实现税收的代际公平，必须构建完善的绿色税收体系并开征遗产税。
考察西方发达国家税收公平原则的变化趋势及促进公平的税收政策体系，可为我国建立公平的税收制度提供他山之石。
对我国税收公平进行实证分析，是重塑我国税收公平机制的前提和基础。本文在简要回顾新中国成立以来我国税制公平性的发展变化，重点考察了现行税制的公平性问题。1994年税改前，我国税制具有按经济性质分别设置税种和出台减免税政策的鲜明特征，主要采取“区别对待”原则。这种原则适用于计划经济体制和改革初期的有计划商品经济体制。但随着社会主义市场体制的逐步建立，市场在资源配置中的基础性作用越来越大，这种原则与市场经济体制所要求的“实现税负公平，促进平等竞争”目标的矛盾越来越突出。所以，1994年税制改革放弃了“区别对待”原则，而转变为“公平税负”原则。然而，由于当时税制改革的渐进性，特别是十多年来我国政治经济环境已发生巨大变化，导致现行税制中不公平因素日渐突出。主要表现在：
(1)从税收本质公平看，我国历次税制改革更注重税收收入的增长而忽视了税收本质公平的要求，表现在：现行税收立法体系中纳税人权利缺位：征税权、用税权未受有效监督，纳税人权利受损；纳税人权利受侵害时缺乏有效的司法保障；纳税人维权意识淡漠，缺乏保护自身权利的能力等。因此，我国对纳税人权利保护任重而道远。
(2)税收代内公平方面，从税收经济公平来看，现行税制中存在诸多有悖于经济公平的因素：在增值税中，生产型增值税、增值税两类纳税人之间的税收差别待遇及增值税征税范围不够宽广等问题，导致不同行业间或纳税人间的增值税税负严重失衡，不利于它们之间的平等竞争；在财产税体系中，对房产课税是实行房产税(适用于内资企事业单位和中国公民)和城市房地产税(适用于我国境内的外商投资企业、外国企业和外籍人员)两税并存的模式，使内外纳税人间的税负不公；在其他税种中，也存在一些经济不公平因素，如城市维护建设税、城镇土地使用税和耕地占用税均只适用于内资企事业单位和中国公民，车船使用税(适用于内资企事业单位和中国公民)和车船使用牌照税(适用于我国境内的外商投资企业、外国企业和外籍人员)实行内外有别的税制模式。
从税收社会公平看，目前我国个人收入分配的税制调节体系存在很多违背社会公平原则的因素：一是在调节高消费的消费税制中，自2006年4月1日起我国实施新的消费税政策后，现行消费税在较大程度上解决了原税制中的征税范围“缺位”与“越位”的弊端，但目前仍存在征税范围小等缺陷，一定程度上制约着消费税在调节高消费、缓解社会分配不公方面的作用；二是在调节高收入的个人所得税制中，由于实行分类所得税制模式、费用扣除制度欠科学、税率结构设计不合理及税收征管不力等因素，导致个人所得税难以承担起调节收入分配差距、促进社会公平的重任，甚至还可能起到一定的逆向调节作用；三是在维护社会稳定的社会保障税制中，目前我国还没有开征社会保障税，现行社会保障费征缴制度存在诸多问题，导致现行社会保障制度难以承担起社会“安全网”或“减震器”功能。
(3)从税收代际公平来看，近几年来我国虽然已经在一些税种中实行了有差别的税收政策，如对“三废”综合利用项目减征、免征增值税，对企业利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的，可在5年内减征或免征企业所得税等等。但是，这与发达国家将绿色税收引入到国家的税收体系中以实现税收的代际公平分配目标相比，仍有很大的差距。目前我国绿色税收存在的问题主要有税收绿色化水平不高；涉及环保的税收也存在诸多不足；相关制度尚不完善；税收优惠措施还需改进等。以上不足严重影响了我国税收代际公平目标的实现。另外，随着近年来我国亿万富翁“成批”出现及社会贫富差距的不断扩大，调节财富贫富差距的遗产税等财产税却尚未建立。
重塑我国的税收公平机制，是研究税收公平问题的最终目的。在借鉴西方发达国家税收公平制度和政策方面的经验的基础上，根据目前我国新一轮税制改革目标，本文从税收公平的三个基本层次出发，探讨了实现我国税收公平的有效途径。
(1)我国税收本质公平的实现途径。第一，需要优化政府。为实现这一目标，应努力达到：以公民参与为核心，重构民主政府；以依法行政为核心，构建法制政府：以降低行政成本为核心，构建廉价政府；加快“公共财政”制度的建立，从经济基础上促进政府行为的优化。第二，在我国当前社会
经济条件下，若要实现税收的本质公平，重视与完善纳税人权利显得尤为重要。具体来说，应完善我国立法体系，保护纳税人权利；完善我国税收征管体系，体现纳税人权利保护思想；同时还应完善纳税人权利司法保护与纳税人权利的自我保护。
(2)我国税收代内公平的实现途径。在新一轮税制改革中，首先应按照税收经济公平原则的要求，进一步完善有关税制。一是完善增值税制；二是完善房产税等其他税种。从实现税收社会公平的途径看，根据十七大“初次分配和再分配都要处理好效率和公平的关系”的精神，按照税收社会公平原则的要求，进一步改革和完善有关税制。一是完善消费税制；二是完善个人所得税制；三是开征社会保障税：四是防止偷逃税。
(3)我国税收代际公平的实现途径。为实现税收代际公平，绿色税收体系的构建与完善必不可少。构建绿色税收体系是一个大的工程，具体而言应包括以下内容：改革现行资源税制，服务于可持续发展的目标；尽快开征环境税，加大环保力度。除绿色税收体系外，遗产税的开征对于税收代际公平的实现亦具有重大意义。因为，遗产税有平抑与熨平代际间不平等问题的作用，可以适度平衡血缘继承制度所形成的入与人之间的起点不公平现象，从而适度缓解当前我国收入分配不公、贫富差距不断扩大的问题。我国应当借鉴美国，实行遗产税与赠与税合二为一的总遗产税制，并慎重选择遗产税的课税要素。
本文可能存在的创新点：
第一，在综述国内外最新研究成果的基础上，对税收公平涵义作了扩张性解释，建立了“三层次”(即税收本质公平、税收代内公平和税收代际公平)的税收公平观。并以此为标准对我国现行税制的公平性进行了较为全面的考察。
第二，在探讨税收公平问题时候，从政治、社会、历史、文化、经济发展的整体分析入手，抓住多学科知识在公平领域的交织点来透视其内在实质。对当前有关公平、税收公平问题的一些争论，如公平的三分法—起点公平、过程公平和结果公平；公平与效率的关系；税收公平与税收中性辨析等，作出了较为独到的阐释。
第三，在探讨税收社会公平时，将偷逃税纳入分析框架；在确定社会保障税的税率时，运用了生命周期理论进行模型推导。 本文存在的不足之处：
第一，税收公平问题涉及学科领域广泛，除了经济学外，还与哲学、伦理学、社会学等多学科密切相关。虽然本人尽量在能力范围内对税收公平的基础—公平的价值判断进行深入研究，但是，由目前情况看，对公平问题论述笼统，流于空泛仍然是本文的一个缺陷。
第二，本文对税收公平涵义作了扩张性解释，建立了“三层次”(即税收本质公平、税收代内公平和税收代际公平)的税收公平观。但由于公平很难用计量经济语言加以准确量化，本文未能将“三层次”的税收公平观用系统的数学模型表述，可能会在一定程度上影响到分析的效果。本文因此尽量在社会公平中可以运用模型的地方，如确定社会保障税税率时采用数学方法进行分析，进一步增加文章的说服力。
8.学位论文 叶丽蓉 遗产税的公平与效率分析——以美国遗产税改革为例 2007
本文以遗产税作为研究方向，是基于中国社会经济的发展，贫富差距成了普遍关心的问题，作为具有再调节功能的遗产税成了热议的对象。
本文从理论入手，分析了遗产税与公平和效率的关系。支持者认为遗产税体现了税收的公平，但反对者又举证遗产税破坏了税制的公平基础。因为代际转让的动机不同，使得遗产税在效率的促进和阻碍上显得又有所区别。本文从遗产税的征税效率和经济效率两方面进行了分析。遗产税对经济效率的影响主要在于遗产税造成的效率损失，本文从遗产税与储蓄(资本)、劳动力供给、家庭企业以及慈善捐赠的关系分析了支持者和反对者所持的观点和论据。
本文在实证部分以美国遗产税的变迁历史、近期变革和争议作为研究对象，分析了其进行变革的经济背景和政治背景以及遗产税改革作为一种制度变迁的理论依据。政府为满足其多重目标，在公平和效率方面又是如何侧重选择的。
理论的研究在于解决现实的问题，从现实的制度环境出发，表明中国在遗产税开征问题上要注重公平和效率的协调，在公平和效率的侧重上有必要选择有效率的公平。良好的愿望必须有制度环境的支持。
9.学位论文 郭敏 完善我国的财政收入分配职能研究 2009
收入分配作为经济学中永恒的话题，在社会学和政治学中也是一个非常敏感的问题。尤其是在我国居民收入差距持续拉大的背景下，讨论如何进一步完善财政的收入分配职能，从而实现收入分配结果更加公平，缩小居民收入差距更具有现实意义：首先，有助于尽快建立健全与市场经济相适应的财政调节制度；其次，是扩大内需、健全宏观调控的重要方面；最后，构建和谐社会必然要求发挥财政的收入分配职能，以便调控局面收入差距。
本文首先是在已有文献的基础上，重新界定了在居民的初次收入分配和再分配中公平与效率的关系。作者认为在初次分配中，公平首先是规则公平，即公平要体现在“同劳同酬”，以及各种要素要获得公平的报酬，最终要体现为可以以货币衡量的财产性收益的公平分配；效率主要是要体现出显性的经济效率，即经济学中要求的资源得到最优化配置。然而，在再分配领域中，公平应该更多是满足“最大最小”原则，或是使得在社会中收益最少的成员得到利益补偿：效率则是人类社会发展所需要的潜在的整体性效率，即社会稳定带来经济平稳增长。因此，借助于这个理论基础，运用典型的“三二经济系统”从数理分析的角度论证，在居民收入分配中政府需要运用财税工具加以调节，以实现结果公平。接着就是运用文献研究的方法，既深入地研究英、美等国财政调节实践，又深入分析了我国财政调节收入公平分配的实践，从而对比分析出我国财政调节居民收入分配的差距，为完善财政的收入分配职能提出政策建议奠定基础。
运用实证分析方法，综合运用各种测量收入分配的指标，分析了我国改革开放以来的收入分配体制沿革。得到结论是：在我国，当前居民收入分配的差距在逐渐拉大，并且存在持续拉大的趋势：同时，居民收入分配的差距具有群体性特征，主要表现为城乡之间、地区之间以及各行业之间居民收入差距悬殊；运用规范分析的方法，论证了形成当前我国的收入差距的深层次的原因，说明了形成当前这种差距的原因是复杂的，既有我国经济发展中的必然性因素，又有经济制度变迁、改革滞后的原因，还有当前财政调节制度的不健全、调节功能弱化，未能发挥有效的调节作用也是一个重要的因素。 因此，通过借鉴英、美、芬兰、瑞典以及韩国等国家的财政调节实践经验，结合当前我国收入分配的现状，为加快和谐社会构建，保持社会稳定、促进经济发展，指出了进一步完善我国的财政收入分配职能，健全财政调节制度，继续强化财政的收入调节功能，积极运用各种财政工具调控收入差距，可集中实施以下具体措施：
首先是强化税收调节职能，健全税收的再分配调节机制，有效发挥对高收入者的调节作用。通过进一步完善消费税制度，选择时机开征统一规范的物业税，强化税收在初次分配领域中调节功能；完善个人所得税制度，尽快开征社会保障税以及选择时机开征遗产税和赠与税，从而健全税收的再分配调节机制，发挥税收的收入分配调节职能。
其次是发挥财政支出的作用，努力保障低收入者的生活水平。进一步加大财政支农投入，努力解决好“三农”问题，加快农村发展，农业增收，提高农民收入；优化财政支出结构，继续提高财政对民生事业的支出比重，实现公共服务的均等化；规范政府间转移支付制度，调控地区间收入差距，实现区域间公共服务的均等化，从而实现“最大最小原则，使得在社会中收益最少的成员得到利益补偿”。
10.期刊论文 杨建学.杨斌.Yang Jian-xue.Yang Bin 论税法公平、效率价值之非稳定性——以美国遗产税法为例 -税务与经济2008,""(4)
公平、效率价值是税法价值体系中的重要组成部分.一个国家在一定时期的某种税法不可能同时兼顾"公平价值"和"效率价值",公平与效率价值之间表现为非稳定性.美国税法的历史发展也说明公平、效率价值之间是反复博弈的.在我国新一轮税改中应贯彻税法公平、效率价值之非稳定性,从而探寻出真正适合我国国情的税收制度.
引证文献(2条)
1.练异洞 论遗产税的开征与和谐社会的建设[期刊论文]-辽宁税务高等专科学校学报 2007(2)2.吴静.吴江.朱彬 关于完善我国证券税收制度的思考[期刊论文]-企业经济 2007(3)
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美国遗产税理论研究综览
禹
奎（中国人民大学财金学院财政系，北京１００８７２）
【摘要】美国遗产税理论研究包括遗产税的公平和效率分析以及遗产税对纳税人的有关经济行为选择的影响。由于研究者基于不同的立足点、从不同角度出发，选择的分析方法和前提条件不同，作为分析对象的数据资料的统计方法和样本选择也各有差异，最终导致了不同或者相反的结论。
【关键词】遗产税；公平与效率；经济行为【中图分类号】Ｆ８１０．４２２
【文献标识码】Ａ
赠与等带来的收入或财富差异被认为是不合理的。～般认为，遗产所得本身是“不公平的分配”，①所以遗产税天生就有维护“天赋标准”的职能。有人进一步认为对个人财富的使用加以限制是社会自然的、持续的和恰当的角色。还有人认为遗产继承是公民权利而不是自然权利，因此社会不仅有判
【文章编号】１００６－－３０５６（２００６）０７－－００５０—０５
圃霉嘉兰暑荨姜篡冀墓
统对废除遗产税的努力和妥协引人注目。对美国理论界关于遗产税的研究进行综述，有利于我们对遗产税的税种属性及征收效应有～个客观的认识。
会公平。但关于遗产税的公平问题，依然存在争论。
（一）遗产税是否公平？在分配是否公平的问题上有一个公认的“天赋标准”（ｅｎｄｏｗ—
ｍｅｎｔｂａｓｅｄ
断力还有义务管理这些行为。
反对遗产税的人则认为父母有权利把财富传给孩子，对遗赠和继承行为征税没有根据；区别对待父母把勤劳所得留给孩子，或自己在有生之年全部消费掉这两种行为是不公平的。
（二）遗产税对减轻财富集中的实证分析
哥伦比亚大学的ＫＯＤＣＺＵＫ和加利福尼亚大学的Ｓａｅｚ分析认为，遗产税对减轻财富集中是有效的。②他们分析了从１９１６年到
ｃｒｉｔｅｒｉａ），即每个人
对自己的劳动成果都拥有天赋的权力，并承认和允许个人之间存在能力差别，也就是说，由于天生禀赋的差异带来的收入差异被认
设立遗产税的逻辑前提是遗产税可以缩小起点差距，促进社
为是合理的，由其他非禀赋因素诸如垄断、社会地位、婚姻、遗产、
①西蒙・詹姆斯等：《税收经济学》，中国财政经济出版社，２００２年。｛篁）Ｗｏｊｃｉｅｃｈ
２０００：Ｅｖｉｄｅｎｃｅ
Ｋｏｐｃｚｕｋ。Ｅｍｍａｎｕｅｌｆｒｏｍ
ＥｓｔａｔｅＴａｘ
２０００：年－美国ｇ．，ｌ－富集中程度的变化
ｉｎ
ｔｈｅ
Ｕｎｉｔｅｄ
Ｓａｅｚ（２００４）：“Ｔｏｐ
ＷｅａｌｔｈＳｈａｒｅｓ
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Ｓｔａｔｅｓ，１９１６
情况，认为所得税和遗产税的陡
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Ｒｅｔｕｒｎｓ”。ＮＢＥＲ
ｗｏｒｋｉｎｇ
１０３９９．
峭的累进税率可能是阻止大额财
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万方数据
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富集中的最重要的因素。
布鲁金斯学会的Ｇａｌｅ和密歇根大学商学院的Ｓｌｅｍｒｏｄ则认为，遗产税对减轻财富集中的作用甚微。因为高遗产税率时期没有使财富集中明显下降，而且在典型年度中遗产税税收总收入仅占ＧＤＰ的０．３％和家庭财富净值的Ｏ．１％，不可能对财富分配不公现象有重大的修正作用。ＡｌａｎＢ１１ｎｄｅｒ在＜＜关于收入分配的经济理论》～书中指出，只有大约２ｊ；５的不平等是由于继承财产这种不平等的分配造成的，进而得出遗产税的再分配功能非常有限的结论。
（三）遗产税制度本身对公平
的影响
了各种避税行为，由此影响了公平的实现。根据美国国税局（ＩＲＳ）的数据，巨额遗产（超过２０００
９５－
行大致的判断，认为花在律师上的遵从成本是１２＂ｆ乙美元，①而当年的遗产税收入是７７亿美元。
美元）负担的平均税率实际上低于中等遗产（２５０７５－到５００万美元）的遗产税平均税率。
ｍｏ※＊‘二＃”§瓣捧＃瓣ｍ；置¨勰÷｛“§黧｛■ｘ黼￥女｛㈣捌∞ｍ｛赫３≈》《■＃＃渊＃≈≈《㈣∞
遗产税的社会和经济效应分析
遗产税的效率分析除了上述直接的收入和成本外，还应包括
遗产税的直接成本是衡量其效率的首选指标。相对于其他税种，遗产税的管理成本主要是税务机关确定应税行为和应税财产价值的支出；在遵从成本上，主要是纳税人在纳税申报过程中发生的各种费用。由于统计和计算的困难，各国都没有一个确定的遗产税直接成本的数据或结论。但由于税制本身的原因，遗产税的直接成本应是相对较高的。据调查显示，美国１９９６年有８６％的应税遗产申报留给了律师，花费的平均成本为２３０００美元。美国经济委员会ＤａｎＭｉ］］ｅｒ等在＜＜遗产税经济学》中指出，每取得１美元的遗产税收入，经济当中就浪费掉１美元用于纳税或避税。但具体的测算显示上述说法夸大了遗产税的征收成本。根据Ｍｕｎｎｅｌ］对美国律师业协会从事遗嘱执行业务的人数、工作时间、收入水平进
对间接或额外收益和负担的判断和衡量。额外的收益和负担主要是指遗产税对纳税人行为选择产生的影响，也就是所谓的遗产税的社会和经济效应，实质上可以看作是广义的遗产税的效率分析。
（一）分析的起点——财产转移的动机
遗赠；Ｔｎ财产转移的动机对遗产税税收政策的评估非常重要，西方学者认为财产遗赠有如下几种不同的动机：
１．无意识的或偶发的遗赠由于意外或突发的死亡，形成了一部分遗赠。这种情况由于没有事先征兆，所以遗产税将对财产所有者的行为没有影响，没有产生额外负担。即是说，政府得到了收入却没有伤害纳税人。当然，潜在的继承人会受到影响。有人认为意外遗赠占总财富的比例很大，②－ｔｂ，有观点认为偶发的遗赠可能不产生更多的财富集中。＠
１．对于已婚和单身纳税人的差别待遇。美国税制规定对配偶的遗赠是免税的，而拥有同样财富数量的单身者就无法享受这种待遇。有学者认为，这种婚姻状况的税收差别待遇可能给不同家庭潜在地造成上百万美元的财富差异。反对者则认为，家庭财产属于夫妻双方共同所有，丧偶者对死去的配偶留下的财产有所有权或优先继承权，这种权利当然应给与减免税的照顾。
２．避税因素对公平的影响。由于税制设计问题，遗产税引发
①Ｍｕｎｎｅｌｌ．Ａ１ｉｃｉａＨ．（１９８８）：“Ｗｅａｌｔｈ
Ｉｎｃｏｍｅ
Ｔａｘｅｓ”．Ｎｅｗ
Ｅｎｇ］ａｎｄ
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２．利他主义的动机
这种动机假设所有的父母对
Ｒｅｖｉｅｗ．
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②Ａｂｅｌ，Ａｎｄｒｅｗ
Ｒｅｖｉｅｗ（１
Ｂ．：“Ｐｒｅｃａｕｔｉｏｎａｒｙ
ａｎｄＡｃｃｉｄｅｎｔａｌ
Ｂｅｑｕｅｓｔｓ”，Ａｍｅｒｉｃａｎ
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９８５）７５．
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Ｉｎｅｑｕａｌｉｔｙ
孩子安排遗产或转移财富的动机
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③Ｍａｒｉａｃｒｉｓｔｉｎａ
Ｅｃｏｎｏｍｉｃ
ａｎｄ
Ｉｎｔｅｒｇｅｎｅｒａｔｌｏｎａ］Ｌｉｎｋｓ”，Ｒｅｖｉｅｗ
是无私的、利他的。父母的效朔来自自身消费和对孩子们的支出以
Ｓｔｕｄｌｅｓ（２００４）７１．
万方数据
下ＩＯＮＡＬＴＴＡＸＡＴｌｒｌｎＮｒ｝ｏ
ＮＣＨＮＡ
及孩子们从这些支出中得到的效用。按照帕雷托标准，父母应该在自己的消费的边际成本等于他们从孩子们增加的支出中得到的边际收益时转移或遗赠财产给孩子，而且父母应该根据孩子不同的禀赋和状况给与不同的财富转移量。
３．包含交换关系的动机这种动机假设父母为了从孩子们那里得到关怀、照顾等精神和物质上的服务，而给予一定的财富转移或遗产作为交换。从这个角度讲，可以把这个行为视同一种消费支出，此时的遗产税就像普通的商品、消费税一样。税率的高低取决于对这种商品和服务的需求弹性。当然，税后的赠与是可以交换的价格，受赠人可以通过减少服务来弥补税收给其带来的损失。
４．纯粹奉献的动机
这种动机是从遗赠或转移财产行为本身获得效用，与利他主义的区别是不关注受赠人的效用情况。从均衡角度，父母将会在自己消费减少的效用等于其从遗产或赠与的增加额中得到的效用相等时进行财富转移。征收遗产税，会减少赠与者的效用，因为赠与者从税后转移净值中获得效用。
（二）遗产税与储蓄
一般认为，遗产税对储蓄行为和储蓄水平有负面影响，并进一步影响经济增长。理由包括：
遗产税鼓励消费，打击人们的储蓄和投资行为；遗产税是对资本征税，因此会减少人们储蓄和投资的积极性。马萨诸塞科技研究院经济学部的Ｐｏｔｅｒｂａ认为，美国的联邦遗产税增加了资本所得的税负，幅度大约是１．３—１．９％，这种影响可能对老年人来说更显著。波士顿大学的Ｋｏｔ］１ｋｏｆｆ和Ｓｕｍ－ｍｅｒｓ提出了一个分析遗产税对现有股票资本的影响的计量经济模型，结论是，代际转移每减少１美元，经济中最后的资本总量减少近３９美元。
Ｇ
所得，它可能增加也可能减少劳动供给；对遗赠者的道理也一样。在遗产税对劳动供给的影响的研究中，通常发现总的替代效用非常小。
美国雪城大学（ＳｙｒａＣＵＳｅ
Ｕｎｌｖｅｒｓｊ
ｔｙ）政策研究中心的Ｉ－１分析了两个州的调
Ｈｏｑｔｚ—Ｅａｌ（ｉ
查数据，发现５０岁以上的人面对较高的遗产税率会减少工作。
Ｈｏ］ｔｚ—Ｅａｋｌ
ｎ和普林斯顿大学经
济学系的Ｒｏｓｅｎ等人的研究发现，接受３５万美元遗产的单身者将会减少劳力供给的１２％，已婚夫妇将减少１４％。其研究还显示对拥有劳动能力的继承者来说，遗产税减少劳动供给的程度比较ＪＪ，。
（四）遗产税与家族企业遗产税对家族企业的影响也是公共政策争论的重要内容之一。认为遗产税对家族企业（包括农场、少数人持股的公司以及有限合伙、非公司企业等）有消极影响的研究结果和有关数据主要包括：调查发现，９８９的继承者提出“必须筹集资金去交遗产税”是企业经营失败的原因；自２０世纪９０年代以来，总共约５６００家企业中的２８％，由于遗产税的原因被卖掉或停止了经营；家庭内的财产转移是家族企业内部资金流动的主要途径之一，而遗产税恰恰对这些活动产生了负面影响。
反对上述说法的理由则包括：上述数据很多来自抽样调查
ａ］ｅ和联邦储备委员会的
Ｐｅｒｏｚｅｋ对上述结论有不同的观点。他们指出，转移税收对储蓄的影响在很大程度上取决于转移者的动机。①如果遗赠是无意识形成的，遗产税将不影响赠与者的储蓄行为，但减少了受赠人税后净遗产，并因此增加受赠人的储蓄。如果遗赠包含交换关系，遗产税的影响取决于父母对服务的需求弹性。如果需求没有弹性，高的税收会提高父母总的服务支出，因此他们会增加储蓄。如果遗赠是利他主义动机，影响是模糊的。但模型表示在多数情况下，遗产税对储蓄是正的效应。
（三）遗产税与劳动供给如同对所得征税，遗产税对劳动供给也有收入和替代效应。对遗产征税减少了受赠人的实际
①ＷｉｌｌｉａｍＧ．Ｇａｌｅ，Ｈａｒｉａ
Ｐａｐｅｒｓ．Ｎｏｖｅｍｂｅｒ
１
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和问卷回复的方式，采集至啪答
案多来自主观的估计和意愿，统
１．２０００．
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万方数据
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计方法本身存在缺陷：针对家族＃ｒ－业，遗产税有特殊的优惠规定，如家族企业可以在１４年内分期纳税，家族企业可尝试为其企业资产申请特殊评估准则，以减轻其应税财产价值。Ｇａ］ｅ和Ｓｌｅｍｒｏｄ认为遗产税对家族企业的负面影响被夸大了，他们提出１９９５年有９５％的农场在向后代转移时就没有遗产税纳税义务。另外，Ｈｏ］ｔｚ—
ＥａＫｌ
样会产生递增的（随持有时间的推移）资本利得税的税基。这就是资本利得税的所谓“锁定效应
（］ｏｃＫ一１ｎ
善捐赠行为本身是复杂的，遗产税仅仅是影响因素之一，而社会环境、价值体系以及纳税人积累财富以及转移财富的动机、整体税制的综合作用等因素，都会对最终的慈善捐赠发生影响。
威廉姆斯学院经济学系的ＢａＫｉｊａ等人认为遗产税对慈善捐赠行为产生了较强的正面影响。＠而Ｊｏｕｌｆａｌａｎ认为遗产税的优惠对慈善遗赠的刺激作用是适中的。遗产税减少了富人的最终财富量，同时也减轻了税收的刺激作用。他发现，在没有遗产税时，慈善遗赠会减少１２％。④遗产税报表数据也显示，富人会更多地选择慈善捐赠。假如这只是一种避税技巧，就说明高的边际税率（因为财富规模大）和慈善赠与的相关性。
反对者认为遗产税在刺激慈善捐赠方面是乏力的，其理由是：可免税的慈善遗赠占慈善组织总收入的比例很小（如１９９４年为１．５％）；１９９２年至１９９５年，８２％的财产没有利用慈善捐赠的税收优惠，遗产税对慈善捐赠刺激的社会贡献不应被夸大。还有，按照遗产税刺激慈善捐赠的逻辑，税率与慈善捐赠的数量呈正相关。但实际情况并非如此，比如将遗产税最高
ｅｆｆｅｃｔ）”。而包含未实
现资本利得的财产向后代转移时要缴纳税率较高的遗产税，因此从理论上讲，遗产税具备一定的开锁效应（ｕｎｌｏｃＫｅｆｆｅｃｔ）。也
就是说，遗产税的存在可能会促
使财产所有者选择在生存期间实现其部分资本利得。美国财政部税收分析处的Ｊｏｕ］ｆａｉａｎ禾ｍＡｕｔｅｎ以一段时期内的一部分富人的所得税和遗产税报表数据进行了实证分析后认为：遗产税是资本利得实现的最重要的决定因素。①Ｐｏｔｅｒｂａ和美国联邦储备委员会
的Ｗｅｉｓｂｅｎｎｅｒｔ包基本认同上述观
ｎ等发现５８％的企业所有者可
以从保险、流动资产、股票和债券等资产中支付遗产税，不必动用不动产或企业本身，他们可以在不影响经营的情况下完成预计的遗产税义务的８０％以上。
（五）遗产税与资本利得一般情况下，所得税制对资本利得有一定的优惠待遇。在美国，遗产中有很大一部分是未实现的资本利得，而死亡时的所得是免征所得税的，因此，在所得税对资本利得征税不足的情况下，遗产税可以对这个税基实现补充征收的作用。
在不考虑遗产和赠与税的情况下，从避税角度，财产所有者可能会一直持有资产令其增值直到
点，②他们认为，当前投资者持有资产来获取资本利得的动机胜于获取股息或利息所得的动机，但如果在死亡时对未实现的资本利得征税，将会影响这些未实现的资本利得的总量。
（六）遗产税与慈善捐赠美国现行的遗产和赠与税制
允许对慈善捐赠在税前扣除，以
鼓励对慈善事业的捐赠，从而促进社会公正，增进社会福利。但慈
死亡，而不是出售或转让——那
①ＧｅｒａｌｄＡｕｔｅｎ，ＤａｖｉｄＪｏｕｌｆａｉａｎ：“Ｂｅｑｕｅｓｔ
Ｐｕｂｌｉｃ
ＥｃｏｎｏｍｌＣＳ
ｔａｘｅｓ
ａｎｄｃａｐｉｔａｌ
ｇａｉｎｓｒｅａｌｉｚａｔｉｏｎｓ”，Ｊｏｕｒｎａｌ
ｏｆ
法定边际税率从７０郁孥至５５％的几年中，总的慈善遗赠按不变价值
８１（２００１）．
ＤｉｓｔｒｉｂｕｔｉｏｎａｌＢｕｒｄｅｎ
Ｐａｐｅｒ
ｏｆ
Ｔａｘｉｎｇ
Ｅｓｔａｔｅｓａｎｄ
②ＪａｍｅｓＭ．Ｐｏｔｅｒｂａ。ＳｃｏｔｔＷｅｉｓｂｅｎｎｅｒ（２０００）：“Ｔｈｅ
ＵｎｒｅａｌｉｚｅｄＣａｐｉｔａｌＧａｉｎｓ
Ａｔ
ｔｈｅ
反而增加了将近２３％，占ＧＤＰ的比重也从０．１０５％增加到０．１２３％。
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Ｄｅａｔｈ”，ＮＢＥＲＷｏｒｋｉｎｇ
７８１１．
ａｎｄ
Ｔａｘｅｓ
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＠ＪｏｎＢａｋｉｊａ．ＷｉｌｌｉａｍＧａｌｅ，ａｎｄＪｏｅｌＳｌｅｍｒｏｄ（２００３）：“ＣｈａｒｉｔａｂｌｅＢｅｑｕｅｓｔｓ
ａｎｄ
Ｅｓｔａｔｅｓ：ＡｇｇｒｅｇａｔｅＥｖｉｄｅｎｃｅ
ｆｒｏｍＴａｘｅｓ
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Ｉｎｈｅｒｉｔａｎｃｅ
Ｓｔａｔｅｓａｎｄ
（七）遗产税与生前赠与
Ｐａｐｅｒ
Ｎｏ．９６６１．
Ｗｅａｌｔｈｙ”．Ｎａｔｉｏｎａ］Ｔａｘ
Ｔｉｍｅ”。ＮＢＥＲＷｏｒｋｉｎｇ
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④Ｄａｖｉｄ
Ｊｏｕｌｆａｉａｎ：“ＥｓｔａｔｅａｎｄＣｈａｒｉｔａｂｌｅ
Ｂｅｑｕｅｓｔｓ
现行遗产和赠与税制对财富
转移的时间有区别对待的规定。
Ｊｏｕｒｎａ］，２０００．５３（３）．
万方数据
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一般来说，在生前一定时间和一定数量的财富转移可以减免税，而且这些转移所孳生的财富也避免了税收义务。很多纳税人被认为是出于避税的考虑而改变赠与行为发生的时间，把遗赠改为生前赠与。
美国国会预算办公室的Ｐａｇｅ研究认为，遗产税税率和生前赠与在比例和数量上存在正相关关系。①对于偶发的遗赠可能没有这个影响，但对于高龄的家庭成员就存在此影响。还有，如果相对于遗赠，生前赠与的税收优惠的程度降低，会直接减少生前赠与的数量。②Ｊｏｕｌｆａｉａｎ认为税收是财产转移幅度和时间的决定因素。生前赠与是由所得税、赠与税和遗产税的综合影响决定的。其中资本利得税和赠与税的影响很大，因为它们都提高生前赠与的成本。④
反对者认为生前实际发生的财产转移量还是少的。根据美国１９９８年的遗产税纳税申报表，超过免税限额的生前应税赠与仅占总应税遗产的４％，而且在每个遗产规模层次，都小于６％。Ｐｏｔｅｒｂａ
指出在美国约有三分之二的老年家庭面对潜在的遗产税负担，并不通过提前赠与来避税。④
（八）遗产税与资产（投资）组合遗产税对潜在的纳税人资产形式或投资组合选择的影响主要有两个一是纳税人可能保留一定数量的流动性强的资产，以便履行纳税义务，避免因为限时变现带来的损失；二是根据税制的具体规定，选择实际税负最小的资产形式或投资组合，前提是不同的资产形式有不同的遗产税待遇。
Ｐｏｔｅｒｂａ干口Ｗｅｌｓｂｅｎｎｅｒ又寸美国
到了一个平均３６％的折扣，减轻了这些资产类型的实际税负。区别的税收待遇会对潜在的纳税人在选择资产形式和投资组合时，产生一定程度的行为扭曲。
“※《㈤“８＃㈤”※泌§“＃＋“ｉ’＋熟≮瓣∞≈《＠５㈣＠㈡≤ｇ㈣《《《８《燃《辚＠§＃￡攀罄
结论
美国理论界对遗产税课征的理论依据以及课征遗产税的效应有着各自不同甚至截然相反的说法。究其原因，首先是因为遗产税本身超出了一般税收问题涉及的层面，有关的价值判断和利弊分析常涉及政治和经济、道德和法律、宗教和哲学等等。其次，遗产税关乎生死，针对的不止是一代人的生命周期，行为分析的时间跨度较长，实证分析资料的取得非常困难。
遗产税理论研究的核心问题是课征遗产税会带来怎样的社会和经济效应，或者说，遗产税对纳税人经济行为选择和社会福利状况的影响到底是什么。这也是国外遗产税理论研究的焦点。因为它既是判断税种优劣的基础，也为税制的改革和完善提供依据。
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不同资产形式的税收待遇进行了实证分析，揭示了遗产估价技术的选择对不同资产类型有不同的税负效果。＠相对一些有明确市场价值的流动性强的资产，比如少数人持股公司的股票、家庭有限合伙企业、在流动性较差的市场中交易的不动产或收藏品等等，遗产价值难以估计。按照美国税制，报表填制人可以因此选择估价方法。据测算，相对于公正估计的市场价值，援引“少数折扣”法条（符合特定条件的优惠的估价办法）的遗产得
①Ｂｅｎｊａｍｉｎ
ＰｕｂｌｉｃＥｃｏｎｏｍｉｃｓ
Ｒ．Ｐａｇｅ：“Ｂｅｑｕｅｓｔｔａｘｅｓ，ｉｎｔｅｒ
ｖｉｖｏｓ
ｇｉｆｔｓ，ａｎｄ
ｔｈｅ
ｂｅｑｕｅｓｔｍｏｔｉｖｅ”，Ｊｏｕｒｎａｌｏｆ
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Ｐａｐｅｒ
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Ｅｓｔａｔｅ
ａｎｄ
Ｇｉｆｔ
Ｔｒａｎｓｆｅｒｓ？”．ＮＢＥＲＷｏｒｋｉｎｇ
ＢｅｔｗｅｅｎＧｉｆｔｓ
Ｎｏ．８３３３．
ＴａｘｅｓＡｆｆｅｃｔ
ｔｈｅ
Ｔｉｍｉｎｇ
Ｔａｘ：０Ｖｅｒｖｉｅｗ”，
８２５０．
Ｔｈｏｒｎｂｅｒｒｙ，
Ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ
③ＤａｖｉｄＪｏｕｌｆａｉａｎ（２００５）：“Ｃｈｏｏｓｉｎｇ
ｏｆ
ＷｅａｌｔｈＴｒａｎｓｆｅｒｓ”．ＮＢＥＲＷｏｒｋｉｎｇ
ａｎｄ
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ＮＢＥＲ
ｗｏｒｋｉｎｇｐａｐｅｒ
ＰａｐｅｒＮｏ．１ｌ０２５．ｇｉｆｔ
ｔａｘｅｓ
【２】Ｊｉｍ￥ａｘｔｏｎ，Ｍａｃ
ｆｏｒ
ｉｎｔｅｒ
ｖｉｖｏｓ
ｇｉｖｉｎｇ
ｉｎ
ｔｈｅ
ＵＳ”。
Ｄａｎｏｆ
Ｄｉｆｆｅｒｅｎｃｅｓ
ｉｎ
④ＪａｍｅｓＰｏｔｅｒｂａ：“Ｅｓｔａｔｅａｎｄ
Ｊｏｕｒｎａｌ
ｏｆ
ＰｕｂｌｉｃＥｃｏｎｏｍｉｃｓ
ａｎｄｉｎｃｅｎｔｉｖｅｓ
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ｔｈｅＥｓｔａｔｅ
Ｔａｘ”，Ａ
ｙ．
“Ｔｈｅ
７９（２００１）．
Ｅｆｆｅｃｔｉｖｅ
Ｅｓｔａｔｅ
Ｔａｘ
ＪｏｉｎｔＥｃｏｎｏｍｉｃ
⑤ＪａｍｅｓＰｏｔｅｒｂａ，Ｓｃｏｔｔｗｅｌｓｂｅｎｎｅｒ（２００３）：“Ｉｎｔｅｒ—Ａｓｓｅｔ
Ｂｕｒｄｅｎｓ”。ＮＢＥＲ
ｗｏｒｋｉｎｇ
ｃｏｍｍｉｔｔ。８ｓｔ“ｄ
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ｐａｐｅｒ
９４５６．
５４—————————————————————————————————ｊＩ馨豳渤崩峭ＮＴＥＲＮＡＴＩｏＮＡＬ
万方数据
ＴＡｘＡＴｌｏＮＩＮｃ¨ｌＮＡ
美国遗产税理论研究综览
作者：作者单位：刊名：英文刊名：年，卷(期)：被引用次数：
禹奎， Kui Yu
中国人民大学财金学院财政系,北京,100872涉外税务
INTERNATIONAL TAXATION IN CHINA2006，""(7)2次
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相似文献(10条)
1.期刊论文 丁捷.唐玉艳 从公共经济学视角看遗产税的开征意义 -城市建设2010,""(15)
随着经济的发展,遗产税作为社会资源重新分配的重要手段其实施的必要性与重要性与日俱增,然而长期以来受诸多因素制约,中国未能开征遗产税.本文从公共经济学视角,针对我国开征遗产税进行公平与效率分析,提出当前我国开征遗产税的社会意义远远大于纯财政意义,基于国情并借鉴国外相关经验提出开征遗产税的设计思路.
2.学位论文 刘双 遗产税公平与效率分析 2007
遗产税作为调节贫富差距，缓解社会不公的“罗宾汉”税种，在国际上普遍开征。我国现行税制中没有遗产税，但随着社会经济的迅速发展，居民收入差距呈现出持续扩大的态势，关于在我国开征遗产税的讨论一直未曾停止过，特别是近年来人均GDP突破1000美元和基尼系数突破0.4的国际警戒线两个经济指数让这一争论愈演愈烈。赞同者认为遗产税彰显公平，其开征可以平抑贫富不均实现社会公平；反对者认为这一税种缺乏效率对经济发展不利。
公平和效率是所有税种设计时都不可避免的问题。本文从遗产税的公平与效率出发，全面、系统评价了这一税种本身的优劣，明确了遗产税作为财产税类的一个小税种主要侧重于公平方面调节财富分配这样一个设立宗旨。在此基础上进一步探讨研究遗产税的调节功能，并借鉴中外古今的遗产税征收经验，对我国今后的遗产税制度进行初步设计。 本文共分四个部分。
论文第一部分是对遗产税公平与效率的理论分析。首先从遗产税最初的形态发展到利用遗产税调节收入分配、促进社会公平思想的产生和遗产税的
性质界定，逐步深入对遗产税思想的认识，为下一步的研究打下基础。随后从公平角度考察遗产税，探讨遗产税均衡财富、促进公平的实现机制。最后从效率角度重新考察遗产税，综合其在劳动供给、储蓄、消费、投资、慈善捐赠等方面产生的不同效应，客观评价这一税种的经济效率，并综合这两方面考察结果得出遗产税是良税的结论。
第二部分分析论述了遗产税的国际经验极其借鉴意义，进入对遗产税制度的实证分析阶段。文章从公平效率的视角对五个代表国家的遗产税制度的实行情况进行比较分析，总结其宝贵经验。在实践的基础上以客观事实为依据，总结预测了今后遗产税的发展趋势。 文章第三部分分析和总结我国历史上遗产税制度建设的经验及教训，以对今后的遗产税制度设计提供启示和借鉴。
文章的最后一部分针对我国经济转轨时期出现的贫富差距矛盾，探讨中国未来开征遗产税的必要性与可行性，最后立足现实国情，对构建我国遗产税制提出建议。
3.学位论文 余薇 我国遗产税立法构想 2005
本文运用比较研究的方法，通过对各国遗产税法的研究，拟就我国遗产税立法中的若干问题进行探讨。本文共分三个部分：
第一部分，对遗产税的历史沿革进行考察，概括遗产税的特点；然后总结目前国内外税法界关于开征遗产税理论依据的各种观点，从中得出结论：认为社会公益说是我国目前征收遗产税的理论依据，同时揭示公平与效率应是我国遗产税开征所追求的理念和价值目标；提出目前在我国开征遗产税具有非常重要的政治、经济、外交、社会意义。
第二部分，对建立我国遗产税法提出的立法构想，并对拟定法条的理由进行分析。
第三部分，对遗产税征管问题的研究。借鉴国外先进经验，结合我国实际，分别讨论我国在申报纳税、遗产估价、缴税形式和罚则上的适宜规定。指出我国遗产税法罚则所设计的内容，强调严厉的罚则，有利于税收的尊严。
4.学位论文 王晓霞 中国遗产税前瞻 2001
改革开放二十几年来,中国的社会经济建设取得了举世瞩目的成就,中国已开始迈进小康社会.但是正如在很多国家曾经发生过的,在效率迅速提高、经济飞速发展的同时,公平与效率的矛盾开始显现.中国居民收入分配差距日渐扩大,社会贫富悬殊的现象已初露端倪.此时,需要由政府这只"看得见的手"去调节分配不公,缓解社会矛盾,通过促进公平而提高效率.其间,税收,因其具有固定性、强制性、针对性强以及科学性的特点,当成为调节收分配最主要的手段,遗产税就是调节收入分配不公的税收手段之一.中国政府已经把开征遗产税列入立法计划中.因此,遗产税成为理论工作者的现实课题.不仅中国经济发展的现实迫切需要一个象遗产税这样一个纠正分配不公的税种,而且中国经济转型时期税制建设和完善也需要遗产税.遗产税是一个全程的、立体式的纠正分配不公的税收体系的重要组成部分,是对个人所得税等税种有力的补充,是建立调节收分配的税收体系的重要步骤.因此,作者将遗产税研究做为自己论文的主题.
5.学位论文 陈光远 科学发展观与税制改革思考 2006
本文从科学发展观的内涵入手，探讨税收在落实科学发展观中应发挥的作用，继而通过对我国当前税收公平与效率、宏观税负、微观税负和税制结构进行分析，提出了税制改革的具体措施。
一、科学发展观的深刻内涵党的十六届三中全会提出的科学发展观和党的十六届四中全会提出的构建和谐社会具有时代的特征。科学发展观的本质和目的是坚持以人为本，实现人的全面发展。科学发展观的基础是要实现经济社会更快更好的全面发展。科学发展观的关键是统筹兼顾，要做到“五个统筹”。
二、科学发展观下税收的作用一是税收为国民经济和社会全面发展提供了财力保障。税收是财政收入最主要的来源。随着国家进一步完善社会管理和履行公共服务职能，就要求税收随着经济发展而保持稳定增长，筹集更多的财政收入。
二是税收是政府调控经济的重要手段之一。税收可以作用于再生产过程的几乎所有环节。税收作为宏观调控的重要工具，具有内在稳定器的功能，可自动对经济波动产生熨平的作用。
三是税收是调节收入分配，解决“二元分化”问题的重要手段。我国的经济和社会发展已经到了一个重要而关键的历史时期，经济和社会生活中的诸多矛盾已经日益突现，其中“二元分化”问题犹为突出。“二元分化”问题的实质就是收入在城乡之间、地区之间、部门之间和个人之间分配不公的问题。税收调节收入分配作用具有不可替代的作用。
三、当前我国税收理念、征税规模和结构分析(一)税收理念：公平与效率的选择关于我国目前税收公平与效率的关系，专家有不同见解。笔者比较赞同安体富、王海勇的观点：公平与效率，二者要兼顾，不能偏废。二者可以有所侧重，在不同时期，不同国家和不同领域，可以有所不同。在当前的财税工作中，应提倡并实行“公平优先、兼顾效率”的理念和原则。其理由在于： 一是从基尼系数等数据的分析，表明我国个人收入差距不断扩大。
二是从私人的经济活动的外部性和公共物品的非排它性和非竞争性上讲，公共财政的本质是公平优先、兼顾效率的。作为财政范畴中重要内容的税收，既要为公共财政的公平功能的实现提供充足的财力保障，更要通过税收的征纳，配合公共财政在再分配环节实现公平的目标
三是落实科学发展观，构建和谐社会，从当前看主要是要协调处理好社会不同利益群体的关系，实现社会的公平与正义。税收在构建和谐社会的历史进程中必然担当重要角色。
(二)宏观税负分析理论界对我国税负水平高低的判断存在着不同的看法的焦点在于对宏观税负的认识。由于我国在政府收入形式不规范，税外收费比重较大，衡量宏观税负的指标，可分为大、中、小三个口径。
笔者认为，如果单纯考察宏观税负，应以小口径的宏观税负为标准。但从考察企业和国民经济的负担情况，明确税制改革的方向角度，必须以大口径的宏观税负进行同口径的国际比较。通过国际比较得出结论：一方面我国小口径的宏观税负较低，但另一方面我国大口径的政府收入规模却超过合理界限，造成纳税人的负担较重。因此应该清费立税。
(三)微观税负分析税率是税法规定的征税比例，体现着征税的深度。我国现行税制中主要税种的税率与国际相比比较高。征税范围体现的是征税的广度。就我国目前的税制，一是体现了税种的缺损。社会保障税尚未开征，遗产税与赠与税缺失。二是虽然有相关税种，但税种覆盖面窄，调节范围过小。正是由于税率和征税范围存在的问题，造成了纳税主体税负不平衡，苦乐不均。
(四)税制结构不合理根据我国税制结构的演变历程以及与世界其他国家的横向比较，我国税制结构具有以下特点：第一，间接税主体特征明显。第二，间接税中以增值税为主体的特征明显。第三，我国直接税特别是所得税收入比率过低。第四，社会保障基金收入所占比率较大。直接税收入比重过低，尤其是来自所得税类的比重过低，必然会影响税制公平收入分配功能的正常发挥，影响我国社会经济全面、协调、可持续发展的进程。
四、当前税制改革的思考笔者认为税制改革的目标应是清费立税，稳步提高小口径宏观税负的同时，降低大口径宏观税负；调整税制结构，平衡税负，逐步提高直接税比重。途径是结合税制改革，将一些主体税种的法定税率适度降低，对一些税种适当扩大税基，并开征一些新的税种，这种结构性减税是在分布实施税制改革的过程中实现的，成熟一个实施一个。税制改革还应该处理好以下几方面的关系：
一是应该处理好税与费的关系，重点是取消大量不合理收费项目。二是应该处理好中央财政与地方财政的关系。三是应该处理好流转税与所得税的关系。要考虑流转税与所得税比重的调整，收入规模调整的问题。四是东中西部发展的关系。税收政策的调整应当适应国家经济发展战略的转移。五是要处理好城市与农村的协调发展关系。税制改革要巩固和扩大农村税费改革的成果。同时要通过工业反哺农业，城市支持农村的财政税收政策，扶持农村经济社会发展。
从具体的税制改革来讲：(一)以稳步推广增值税转型为契机，推行增值税改革1、增值税转型对不同地区的税收收入的影响程度是不同，因此宜稳步扩大试点，再全面推开。
2、做好全国推广的配套改革。一是扩大增值税一般纳税人的范围，避免出现新的税负不公，应考虑进一步放宽一般纳税人的认定标准。二是减少增值税税率档次数量，将增值税的税率档次数量控制在2-3档。三是适度扩大增值税的征收范围，把那些与货物交易密切相连的服务业划入增值税征收范围。
(二)统一内外资企业所得税，实现“两税合并”1、“两税合并”应该遵循新一轮税制改革的基本原则，即“简税制、宽税基、低税率、严征管”。此外，还应该体现以下原则：第一，公平与效率相结合的原则。第二，充分体现国家产业政策的原则。第三，符合国际惯例的原则。
2、“两税合并”的具体设想。一是“两税合并”后将其改为“法人所得税”。二是新法法定税率宜定为24％-27％之间。三是统一税前扣除标准，规范税基。四是在制定新的企业所得税优惠政策时应把握的原则。
(三)进一步改革和完善个人所得税适当地考虑家庭负担和经济发展水平，允许以家庭为单位计算纳税，并适当提高工资和薪金所得的税前扣除标准；创造条件，实行分类与综合相结合的计征模式；以保护低收入者，适当照顾高收入者，重点调节高收入者为原则，降低最高边际税率水平，减少税率
级次，降低税率的累进程度。同时需要完善以下配套措施：一是建立居民收入监测体系。二是建立严格的制约机制。三是个人报酬的完全货币化。四是在个人收入货币化的基础上大力推行非现金结算，加强现金管理。五是进一步完善储蓄存款实名制，建立银行储蓄联网制度，并建立税务网络与银行网络的对接。
(四)积极创造条件开征社会保障税一是实施税收优惠政策。进一步扩大城镇居民社保范围，认真解决进城务工人员社会保障问题，有条件的地方要积极探索建立农村最低生活保障制度。
二是由税务部门征收社保费，提高征收能力。
三是在条件成熟，社会保障税的税制设计经过充分论证的基础上，适时开征社会保障税。
(五)开征遗产税和赠与税1、出于调节收入分配，防止财产过度集中的考虑，应该采取高起征点和高累进税率，最高税率可控制在50％，税率级次在5级。
2、宜采用总遗产税制。
3、采取赠与税和遗产税分设的模式。
4、在纳税人的选择上既要维护国家主权，又要遵循国际惯例。在居民管辖权和地域管辖权重叠时，应以地域管辖权为先。 5、税前允许必要的扣除，并鼓励进行公益捐赠。
(六)从资源税改革到开征环境税1、在资源税向环境税过渡方面，分两步走：第一步，用3——5年时间，对资源税进行逐步改革；第二步，在条件成熟时，开征环境税。
2、关于第一步改革资源税的建议：一是增设税目。增加水资源税目、森林资源税目和草场资源税目、土地资源税目。二是完善计税办法。按实际生产量或使用量计征，对开发、使用资源的企业按其开发使用的实际数量从量课征。三是提高资源税税率。 3、对第二步开征环境税的税目设置、纳税人、计税依据、税率和开支提出设想。
(七)改革房地产税制度，开征统一规范的物业税我国现行房地产税制存在的问题：一是在房地产流通环节税种较多，税负较重，而在房地产保有环节税种较少，税负较轻。二是内外资企业税负不平等。
开征物业税的设想是将现行房地产税、土地使用税、土地增值税、土地出让金等项税费合并，转化为房地产保有阶段统一收取的物业税，并统一内外税制，取消房地产使用环节的各种收费，实现税不重征。
(八)适时调整消费税税目和税率日前我国对消费税的税日、税率及相关政策进行了调整。但是对消费税的调整并不意味着一次调整到位。当社会经济发展变化到一定阶段，既有的消费税目满足不了社会发展变化需要的时候，就应该适时调整。
6.期刊论文 曾昭宁 缩小悬殊差距构建和谐社会 -人文杂志2005,""(6)
本文针对我国体制转型期当前社会公平大幅度失重下收入分配悬殊化格局以及对构建和谐社会产生的严重威胁,从制度层面追问其深层成因,特别强调权力与资本相结合参与分配所导致的收入差距要远远大于按资分配和按劳分配所拉开的差距,提出今后一个时期我国收入分配的基本方针应由改革开放初期的"效率优先,兼顾公平"调整为"公平与效率兼顾",最后针对性地在"调高"、"保低"和"扩中"三方面提出若干对策要点.
7.学位论文 杨杨 和谐社会下税收公平制度选择 2008
本文在回溯人类追求公平理想的历史轨迹之基础上，试图对我国市场经济条件下的公平观进行理性思考，认为：社会主义市场经济下的和谐社会公平贯穿所有社会领域，具有丰富的内涵。它不仅涉及经济方面的公平，还涉及政治方面的公平和社会伦理等方面的社会公平。社会主义市场经济下的和谐的公平是经济公平与社会公平的统一。经济公平是基础，但它并不排斥社会公平。社会主义市场经济下的和谐分配领域的公平是以按劳分配为主与按生产要素分配为辅的公平。社会主义市场经济下的和谐的公平不仅注重形式上公平，更注重实质上公平。
税收应以公平为本。古今中外，许多思想家和经济学者对税收公平问题进行了不断探索，提出了很多重要的税收公平思想或理论。然而，从目前国内外的情况看，传统税收公平含义存在明显的局限性：一是考察视野不开阔。它仅从税收负担本身来讨论税收公平，就课税而论公平。事实上，税收公平不仅是一个财政问题，而且是一个经济问题和社会问题。二是涵盖内容不丰富。它仅仅涉及税负如何在纳税人之间的公平分配问题，难以体现广泛的公平。
为实现税收公平三个层次的目标，如何进行相关制度选择是一个重要的问题。为了研究的方便和准确性，本文对于税收制度的界定拟采用的观点是“税收制度是国家为取得财政收入而制定的调整国家与纳税人在征税与纳税方面的权利与义务的法律规范的总称。”本文认为：完整的税收制度包括了规范征纳双方征纳行为的所有制度，从内容构成上包括税收实体法、税收程序法和税收争讼法。其内容涉及课税的基本原则、征纳双方的权利与义务、税收管理规则、法律责任、解决税务争议的法律规范等，包括立法、行政执法、司法各个方面。在此基础上，本文回顾比较了三大税制优化理论，即公平课税论、最适课税论和财政交换论，并认为：为实现税收本质公平，相应的制度选择应是优化政府，保证政府征税权不被滥用，同时重视纳税人权利，构建完善的纳税人权利保护体系；为实现税收代内公平，应做出的制度选择有：努力实现税收的经济公平与社会公平；为实现税收的代际公平，必须构建完善的绿色税收体系并开征遗产税。
考察西方发达国家税收公平原则的变化趋势及促进公平的税收政策体系，可为我国建立公平的税收制度提供他山之石。
对我国税收公平进行实证分析，是重塑我国税收公平机制的前提和基础。本文在简要回顾新中国成立以来我国税制公平性的发展变化，重点考察了现行税制的公平性问题。1994年税改前，我国税制具有按经济性质分别设置税种和出台减免税政策的鲜明特征，主要采取“区别对待”原则。这种原则适用于计划经济体制和改革初期的有计划商品经济体制。但随着社会主义市场体制的逐步建立，市场在资源配置中的基础性作用越来越大，这种原则与市场经济体制所要求的“实现税负公平，促进平等竞争”目标的矛盾越来越突出。所以，1994年税制改革放弃了“区别对待”原则，而转变为“公平税负”原则。然而，由于当时税制改革的渐进性，特别是十多年来我国政治经济环境已发生巨大变化，导致现行税制中不公平因素日渐突出。主要表现在：
(1)从税收本质公平看，我国历次税制改革更注重税收收入的增长而忽视了税收本质公平的要求，表现在：现行税收立法体系中纳税人权利缺位：征税权、用税权未受有效监督，纳税人权利受损；纳税人权利受侵害时缺乏有效的司法保障；纳税人维权意识淡漠，缺乏保护自身权利的能力等。因此，我国对纳税人权利保护任重而道远。
(2)税收代内公平方面，从税收经济公平来看，现行税制中存在诸多有悖于经济公平的因素：在增值税中，生产型增值税、增值税两类纳税人之间的税收差别待遇及增值税征税范围不够宽广等问题，导致不同行业间或纳税人间的增值税税负严重失衡，不利于它们之间的平等竞争；在财产税体系中，对房产课税是实行房产税(适用于内资企事业单位和中国公民)和城市房地产税(适用于我国境内的外商投资企业、外国企业和外籍人员)两税并存的模式，使内外纳税人间的税负不公；在其他税种中，也存在一些经济不公平因素，如城市维护建设税、城镇土地使用税和耕地占用税均只适用于内资企事业单位和中国公民，车船使用税(适用于内资企事业单位和中国公民)和车船使用牌照税(适用于我国境内的外商投资企业、外国企业和外籍人员)实行内外有别的税制模式。
从税收社会公平看，目前我国个人收入分配的税制调节体系存在很多违背社会公平原则的因素：一是在调节高消费的消费税制中，自2006年4月1日起我国实施新的消费税政策后，现行消费税在较大程度上解决了原税制中的征税范围“缺位”与“越位”的弊端，但目前仍存在征税范围小等缺陷，一定程度上制约着消费税在调节高消费、缓解社会分配不公方面的作用；二是在调节高收入的个人所得税制中，由于实行分类所得税制模式、费用扣除制度欠科学、税率结构设计不合理及税收征管不力等因素，导致个人所得税难以承担起调节收入分配差距、促进社会公平的重任，甚至还可能起到一定的逆向调节作用；三是在维护社会稳定的社会保障税制中，目前我国还没有开征社会保障税，现行社会保障费征缴制度存在诸多问题，导致现行社会保障制度难以承担起社会“安全网”或“减震器”功能。
(3)从税收代际公平来看，近几年来我国虽然已经在一些税种中实行了有差别的税收政策，如对“三废”综合利用项目减征、免征增值税，对企业利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的，可在5年内减征或免征企业所得税等等。但是，这与发达国家将绿色税收引入到国家的税收体系中以实现税收的代际公平分配目标相比，仍有很大的差距。目前我国绿色税收存在的问题主要有税收绿色化水平不高；涉及环保的税收也存在诸多不足；相关制度尚不完善；税收优惠措施还需改进等。以上不足严重影响了我国税收代际公平目标的实现。另外，随着近年来我国亿万富翁“成批”出现及社会贫富差距的不断扩大，调节财富贫富差距的遗产税等财产税却尚未建立。
重塑我国的税收公平机制，是研究税收公平问题的最终目的。在借鉴西方发达国家税收公平制度和政策方面的经验的基础上，根据目前我国新一轮税制改革目标，本文从税收公平的三个基本层次出发，探讨了实现我国税收公平的有效途径。
(1)我国税收本质公平的实现途径。第一，需要优化政府。为实现这一目标，应努力达到：以公民参与为核心，重构民主政府；以依法行政为核心，构建法制政府：以降低行政成本为核心，构建廉价政府；加快“公共财政”制度的建立，从经济基础上促进政府行为的优化。第二，在我国当前社会
经济条件下，若要实现税收的本质公平，重视与完善纳税人权利显得尤为重要。具体来说，应完善我国立法体系，保护纳税人权利；完善我国税收征管体系，体现纳税人权利保护思想；同时还应完善纳税人权利司法保护与纳税人权利的自我保护。
(2)我国税收代内公平的实现途径。在新一轮税制改革中，首先应按照税收经济公平原则的要求，进一步完善有关税制。一是完善增值税制；二是完善房产税等其他税种。从实现税收社会公平的途径看，根据十七大“初次分配和再分配都要处理好效率和公平的关系”的精神，按照税收社会公平原则的要求，进一步改革和完善有关税制。一是完善消费税制；二是完善个人所得税制；三是开征社会保障税：四是防止偷逃税。
(3)我国税收代际公平的实现途径。为实现税收代际公平，绿色税收体系的构建与完善必不可少。构建绿色税收体系是一个大的工程，具体而言应包括以下内容：改革现行资源税制，服务于可持续发展的目标；尽快开征环境税，加大环保力度。除绿色税收体系外，遗产税的开征对于税收代际公平的实现亦具有重大意义。因为，遗产税有平抑与熨平代际间不平等问题的作用，可以适度平衡血缘继承制度所形成的入与人之间的起点不公平现象，从而适度缓解当前我国收入分配不公、贫富差距不断扩大的问题。我国应当借鉴美国，实行遗产税与赠与税合二为一的总遗产税制，并慎重选择遗产税的课税要素。
本文可能存在的创新点：
第一，在综述国内外最新研究成果的基础上，对税收公平涵义作了扩张性解释，建立了“三层次”(即税收本质公平、税收代内公平和税收代际公平)的税收公平观。并以此为标准对我国现行税制的公平性进行了较为全面的考察。
第二，在探讨税收公平问题时候，从政治、社会、历史、文化、经济发展的整体分析入手，抓住多学科知识在公平领域的交织点来透视其内在实质。对当前有关公平、税收公平问题的一些争论，如公平的三分法—起点公平、过程公平和结果公平；公平与效率的关系；税收公平与税收中性辨析等，作出了较为独到的阐释。
第三，在探讨税收社会公平时，将偷逃税纳入分析框架；在确定社会保障税的税率时，运用了生命周期理论进行模型推导。 本文存在的不足之处：
第一，税收公平问题涉及学科领域广泛，除了经济学外，还与哲学、伦理学、社会学等多学科密切相关。虽然本人尽量在能力范围内对税收公平的基础—公平的价值判断进行深入研究，但是，由目前情况看，对公平问题论述笼统，流于空泛仍然是本文的一个缺陷。
第二，本文对税收公平涵义作了扩张性解释，建立了“三层次”(即税收本质公平、税收代内公平和税收代际公平)的税收公平观。但由于公平很难用计量经济语言加以准确量化，本文未能将“三层次”的税收公平观用系统的数学模型表述，可能会在一定程度上影响到分析的效果。本文因此尽量在社会公平中可以运用模型的地方，如确定社会保障税税率时采用数学方法进行分析，进一步增加文章的说服力。
8.学位论文 叶丽蓉 遗产税的公平与效率分析——以美国遗产税改革为例 2007
本文以遗产税作为研究方向，是基于中国社会经济的发展，贫富差距成了普遍关心的问题，作为具有再调节功能的遗产税成了热议的对象。
本文从理论入手，分析了遗产税与公平和效率的关系。支持者认为遗产税体现了税收的公平，但反对者又举证遗产税破坏了税制的公平基础。因为代际转让的动机不同，使得遗产税在效率的促进和阻碍上显得又有所区别。本文从遗产税的征税效率和经济效率两方面进行了分析。遗产税对经济效率的影响主要在于遗产税造成的效率损失，本文从遗产税与储蓄(资本)、劳动力供给、家庭企业以及慈善捐赠的关系分析了支持者和反对者所持的观点和论据。
本文在实证部分以美国遗产税的变迁历史、近期变革和争议作为研究对象，分析了其进行变革的经济背景和政治背景以及遗产税改革作为一种制度变迁的理论依据。政府为满足其多重目标，在公平和效率方面又是如何侧重选择的。
理论的研究在于解决现实的问题，从现实的制度环境出发，表明中国在遗产税开征问题上要注重公平和效率的协调，在公平和效率的侧重上有必要选择有效率的公平。良好的愿望必须有制度环境的支持。
9.学位论文 郭敏 完善我国的财政收入分配职能研究 2009
收入分配作为经济学中永恒的话题，在社会学和政治学中也是一个非常敏感的问题。尤其是在我国居民收入差距持续拉大的背景下，讨论如何进一步完善财政的收入分配职能，从而实现收入分配结果更加公平，缩小居民收入差距更具有现实意义：首先，有助于尽快建立健全与市场经济相适应的财政调节制度；其次，是扩大内需、健全宏观调控的重要方面；最后，构建和谐社会必然要求发挥财政的收入分配职能，以便调控局面收入差距。
本文首先是在已有文献的基础上，重新界定了在居民的初次收入分配和再分配中公平与效率的关系。作者认为在初次分配中，公平首先是规则公平，即公平要体现在“同劳同酬”，以及各种要素要获得公平的报酬，最终要体现为可以以货币衡量的财产性收益的公平分配；效率主要是要体现出显性的经济效率，即经济学中要求的资源得到最优化配置。然而，在再分配领域中，公平应该更多是满足“最大最小”原则，或是使得在社会中收益最少的成员得到利益补偿：效率则是人类社会发展所需要的潜在的整体性效率，即社会稳定带来经济平稳增长。因此，借助于这个理论基础，运用典型的“三二经济系统”从数理分析的角度论证，在居民收入分配中政府需要运用财税工具加以调节，以实现结果公平。接着就是运用文献研究的方法，既深入地研究英、美等国财政调节实践，又深入分析了我国财政调节收入公平分配的实践，从而对比分析出我国财政调节居民收入分配的差距，为完善财政的收入分配职能提出政策建议奠定基础。
运用实证分析方法，综合运用各种测量收入分配的指标，分析了我国改革开放以来的收入分配体制沿革。得到结论是：在我国，当前居民收入分配的差距在逐渐拉大，并且存在持续拉大的趋势：同时，居民收入分配的差距具有群体性特征，主要表现为城乡之间、地区之间以及各行业之间居民收入差距悬殊；运用规范分析的方法，论证了形成当前我国的收入差距的深层次的原因，说明了形成当前这种差距的原因是复杂的，既有我国经济发展中的必然性因素，又有经济制度变迁、改革滞后的原因，还有当前财政调节制度的不健全、调节功能弱化，未能发挥有效的调节作用也是一个重要的因素。 因此，通过借鉴英、美、芬兰、瑞典以及韩国等国家的财政调节实践经验，结合当前我国收入分配的现状，为加快和谐社会构建，保持社会稳定、促进经济发展，指出了进一步完善我国的财政收入分配职能，健全财政调节制度，继续强化财政的收入调节功能，积极运用各种财政工具调控收入差距，可集中实施以下具体措施：
首先是强化税收调节职能，健全税收的再分配调节机制，有效发挥对高收入者的调节作用。通过进一步完善消费税制度，选择时机开征统一规范的物业税，强化税收在初次分配领域中调节功能；完善个人所得税制度，尽快开征社会保障税以及选择时机开征遗产税和赠与税，从而健全税收的再分配调节机制，发挥税收的收入分配调节职能。
其次是发挥财政支出的作用，努力保障低收入者的生活水平。进一步加大财政支农投入，努力解决好“三农”问题，加快农村发展，农业增收，提高农民收入；优化财政支出结构，继续提高财政对民生事业的支出比重，实现公共服务的均等化；规范政府间转移支付制度，调控地区间收入差距，实现区域间公共服务的均等化，从而实现“最大最小原则，使得在社会中收益最少的成员得到利益补偿”。
10.期刊论文 杨建学.杨斌.Yang Jian-xue.Yang Bin 论税法公平、效率价值之非稳定性——以美国遗产税法为例 -税务与经济2008,""(4)
公平、效率价值是税法价值体系中的重要组成部分.一个国家在一定时期的某种税法不可能同时兼顾"公平价值"和"效率价值",公平与效率价值之间表现为非稳定性.美国税法的历史发展也说明公平、效率价值之间是反复博弈的.在我国新一轮税改中应贯彻税法公平、效率价值之非稳定性,从而探寻出真正适合我国国情的税收制度.
引证文献(2条)
1.练异洞 论遗产税的开征与和谐社会的建设[期刊论文]-辽宁税务高等专科学校学报 2007(2)2.吴静.吴江.朱彬 关于完善我国证券税收制度的思考[期刊论文]-企业经济 2007(3)
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