会计师事务所绩效评价指标体系构建
作者：高岩芳 陈园园
来源：《财会通讯》2013年第04期
一、引言
平衡计分卡因其战略管理和考核的作用而被很多企业和学者关注，但事实上，它最初被创立时是作为一项绩效考评的工具，以应对原有传统的、仅以财务指标为依据的业绩考评方式不能适应时代发展需要这一现实情况。会计师事务所作为智力密集型企业在绩效评价方面面临很多问题，由于会计师事务所受到行业、竞争环境及人力资源状况等内外因素制约，仅仅依靠财务指标进行绩效评价是远远不够的，而是要从多个角度全面地进行评价，要使财务指标和非财务指标达到一个相对平衡的状态，从而使事务所能够较好的实现战略目标。笔者将平衡计分卡应用于会计师事务所的绩效评价，并围绕这一问题进行进一步分析和说明。
二、BSC 衡量会计师事务所绩效的可行性
（一）平衡计分卡基本原理 平衡计分卡（BSC ）是由美国著名的管理大师罗伯特·卡普兰和复兴方案国际咨询企业总裁戴维·诺顿在总结了12家大型企业的业绩评价体系的成功经验的基础上，提出的具有划时代意义的业绩评价工具。平衡计分卡是一套包含财务性要素、客户满意度、内部程序及组织的学习和创新能力的综合绩效评价体系。其优点在于使定量分析与定性分析有机结合起来，不仅考虑了组织当前的绩效，还致力于组织的长远战略来评价组织的绩效。平衡计分卡衡量绩效的过程如图1所示：
（1）财务层面。财务指标通常被看做是“滞后指标”，也就是说现在看来它已经不能够满足市场对信息及时性和可靠性的要求，这也是传统以财务指标为主的业绩评价方式受到质疑的原因，但平衡计分卡还是保留了这一项内容，主要原因在于财务指标能够概括过去的经济结果，使得业绩目标容易被理解，此外，一个企业的战略目标制定得是否适合执行以及经营绩效是否得到改善会直接反映在财务上的成功与否，因而财务视角在平衡计分卡中依旧有其存在的价值。财务视角主要计量企业对股东的贡献，通常与获利能力相关，一般包括营业收入、资本贡献率、投资报酬率、经济增加值等。
（2）客户层面。平衡计分卡的客户层面主要关注一个企业或组织将要竞争的客户和市场，因而其衡量指标也是关于目标客户和市场的。通常包括核心指标和其他概括性的指标，核心指标主要有市场份额、客户保持率、客户获利率、客户满意度以及客户获得率。其他概括性的指标是指用以衡量公司提供给目标客户的价值主张的指标，其主要包含产品/服务特征、客户关系以及形象和声誉，其中产品/服务特征又包含了功能、价格、质量和时间等相关的指标。
（3）内部业务流程层面。在内部业务流程层面，组织需要确认其必须擅长的关键内部流程是什么，因为它们不仅是实现竞争优势的关键，而且还对实现客户和股东目标至关重要。此外，这些关键性的流程能够提供价值主张以吸引和留住目标市场的客户，还能够满足股东对财务回报的期望。在针对一般的生产企业时，平衡计分卡中将内部价值链分为三个主要的业务流程，分别为创新流程、经营流程以及售后服务流程。
（4）学习和创新层面。学习与成长层面是前三个层面的驱动因素，也是前三个层面的基础。组织只有不断地学习与成长，才能改善其目标经营过程，更好地为自身服务，最终实现其财务目标。随着管理学的不断发展，越来越多的组织认识到员工的巨大贡献，这里所谓的重要的员工不仅包括企业的精英，还包含了企业的一线员工，因为他们最熟悉内部流程和客户，能够决定作业程序改进的成功与否。因此员工满意度、员工保持率和员工生产率等对员工衡量的指标通常属于这一层面。
（二）运用平衡计分卡衡量会计师事务所绩效的可行性 通常来说，会计师事务所不仅仅是一个服务于经济的第三行业的盈利组织，还是独立的社会中介组织。在很多发达国家，会计师事务所被形象地比作“经济警察”，从其审计活动的层面来说，它不仅是企业经营管理活动的主要评价者，还是企业财务状况和经营成果的鉴证者，因为无论是上市公司还是非上市公司都需要注册会计师对其经营活动和管理行为的合法性和合规性等做出评价。此外，它还兼有引导资本的流动、维护投资人和债权人的权益等职能。
会计师事务所并非单纯的营利组织，它还起着某些非盈利性的作用，因而仅仅依靠收入、利润等纯粹的短期财务指标对会计师事务所进行绩效评价显然并不适合。而平衡计分卡作为绩效考评的工具，无论是在盈利企业还是非盈利企业中都取得了良好的实施效果，主要原因在于其评价范围更加广泛，财务、客户、内部业务流程以及学习与创新四个层面基本能够涵盖组织的各个方面；评价角度也更加全面，兼顾了组织的内部与外部、起点与结果、长期与短期等。因此，作为绩效评价的有效工具，平衡计分卡的基本理论框架和思想可以用于会计师事务所绩效评价。
三、基于BSC 的会计师事务所绩效评价指标体系及其优势
（一）基于BSC 的会计师事务所绩效评价指标体系构建 借鉴平衡计分卡理论，并结合中国注册会计师协会每年公布的前100家会计师事务所排名所使用的评价指标，构建如图2所示的绩效评价指标体系。
在财务维度中，选择业务收入和业务收入占其平均数的比值作为主要指标，其中业务收入既包含审计业务收入也包含其他业务收入。业务收入是最为直接的财务指标，能够直观地反映出会计师事务所的规模大小以及其经营业绩，用其相对数则可以反映出某家事务所与行业平均业绩的差距大小。
会计师事务所绩效评价指标体系构建
作者：高岩芳 陈园园
来源：《财会通讯》2013年第04期
一、引言
平衡计分卡因其战略管理和考核的作用而被很多企业和学者关注，但事实上，它最初被创立时是作为一项绩效考评的工具，以应对原有传统的、仅以财务指标为依据的业绩考评方式不能适应时代发展需要这一现实情况。会计师事务所作为智力密集型企业在绩效评价方面面临很多问题，由于会计师事务所受到行业、竞争环境及人力资源状况等内外因素制约，仅仅依靠财务指标进行绩效评价是远远不够的，而是要从多个角度全面地进行评价，要使财务指标和非财务指标达到一个相对平衡的状态，从而使事务所能够较好的实现战略目标。笔者将平衡计分卡应用于会计师事务所的绩效评价，并围绕这一问题进行进一步分析和说明。
二、BSC 衡量会计师事务所绩效的可行性
（一）平衡计分卡基本原理 平衡计分卡（BSC ）是由美国著名的管理大师罗伯特·卡普兰和复兴方案国际咨询企业总裁戴维·诺顿在总结了12家大型企业的业绩评价体系的成功经验的基础上，提出的具有划时代意义的业绩评价工具。平衡计分卡是一套包含财务性要素、客户满意度、内部程序及组织的学习和创新能力的综合绩效评价体系。其优点在于使定量分析与定性分析有机结合起来，不仅考虑了组织当前的绩效，还致力于组织的长远战略来评价组织的绩效。平衡计分卡衡量绩效的过程如图1所示：
（1）财务层面。财务指标通常被看做是“滞后指标”，也就是说现在看来它已经不能够满足市场对信息及时性和可靠性的要求，这也是传统以财务指标为主的业绩评价方式受到质疑的原因，但平衡计分卡还是保留了这一项内容，主要原因在于财务指标能够概括过去的经济结果，使得业绩目标容易被理解，此外，一个企业的战略目标制定得是否适合执行以及经营绩效是否得到改善会直接反映在财务上的成功与否，因而财务视角在平衡计分卡中依旧有其存在的价值。财务视角主要计量企业对股东的贡献，通常与获利能力相关，一般包括营业收入、资本贡献率、投资报酬率、经济增加值等。
（2）客户层面。平衡计分卡的客户层面主要关注一个企业或组织将要竞争的客户和市场，因而其衡量指标也是关于目标客户和市场的。通常包括核心指标和其他概括性的指标，核心指标主要有市场份额、客户保持率、客户获利率、客户满意度以及客户获得率。其他概括性的指标是指用以衡量公司提供给目标客户的价值主张的指标，其主要包含产品/服务特征、客户关系以及形象和声誉，其中产品/服务特征又包含了功能、价格、质量和时间等相关的指标。
（3）内部业务流程层面。在内部业务流程层面，组织需要确认其必须擅长的关键内部流程是什么，因为它们不仅是实现竞争优势的关键，而且还对实现客户和股东目标至关重要。此外，这些关键性的流程能够提供价值主张以吸引和留住目标市场的客户，还能够满足股东对财务回报的期望。在针对一般的生产企业时，平衡计分卡中将内部价值链分为三个主要的业务流程，分别为创新流程、经营流程以及售后服务流程。
（4）学习和创新层面。学习与成长层面是前三个层面的驱动因素，也是前三个层面的基础。组织只有不断地学习与成长，才能改善其目标经营过程，更好地为自身服务，最终实现其财务目标。随着管理学的不断发展，越来越多的组织认识到员工的巨大贡献，这里所谓的重要的员工不仅包括企业的精英，还包含了企业的一线员工，因为他们最熟悉内部流程和客户，能够决定作业程序改进的成功与否。因此员工满意度、员工保持率和员工生产率等对员工衡量的指标通常属于这一层面。
（二）运用平衡计分卡衡量会计师事务所绩效的可行性 通常来说，会计师事务所不仅仅是一个服务于经济的第三行业的盈利组织，还是独立的社会中介组织。在很多发达国家，会计师事务所被形象地比作“经济警察”，从其审计活动的层面来说，它不仅是企业经营管理活动的主要评价者，还是企业财务状况和经营成果的鉴证者，因为无论是上市公司还是非上市公司都需要注册会计师对其经营活动和管理行为的合法性和合规性等做出评价。此外，它还兼有引导资本的流动、维护投资人和债权人的权益等职能。
会计师事务所并非单纯的营利组织，它还起着某些非盈利性的作用，因而仅仅依靠收入、利润等纯粹的短期财务指标对会计师事务所进行绩效评价显然并不适合。而平衡计分卡作为绩效考评的工具，无论是在盈利企业还是非盈利企业中都取得了良好的实施效果，主要原因在于其评价范围更加广泛，财务、客户、内部业务流程以及学习与创新四个层面基本能够涵盖组织的各个方面；评价角度也更加全面，兼顾了组织的内部与外部、起点与结果、长期与短期等。因此，作为绩效评价的有效工具，平衡计分卡的基本理论框架和思想可以用于会计师事务所绩效评价。
三、基于BSC 的会计师事务所绩效评价指标体系及其优势
（一）基于BSC 的会计师事务所绩效评价指标体系构建 借鉴平衡计分卡理论，并结合中国注册会计师协会每年公布的前100家会计师事务所排名所使用的评价指标，构建如图2所示的绩效评价指标体系。
在财务维度中，选择业务收入和业务收入占其平均数的比值作为主要指标，其中业务收入既包含审计业务收入也包含其他业务收入。业务收入是最为直接的财务指标，能够直观地反映出会计师事务所的规模大小以及其经营业绩，用其相对数则可以反映出某家事务所与行业平均业绩的差距大小。