作者：刘世慧
商业会计 2011年02期
一、应收账款的抵借
所谓应收账款的抵借，就是持有应收账款的企业与信贷公司签订担保借款合同，以应收账款作为抵押品，企业在规定期限内以一定额度为限借用资金。担保借款合同一般应规定如下内容：(1)借款限额。借款限额以应收账款金额的一定比例计算，比例的大小根据客户信誉和财务状况而定，美国通常为75％-95％不等，我国通常为30％-80％不等。借款限额以外的应收账款部分主要用来应付销货折扣、销货退回、销货折让等影响应收账款收回的因素。(2)借款利息。(3)借款期限。应收账款的抵借，不改变应收账款的所有权。借款的时候可以开出票据承诺借款义务，也可以不开票据。
对于应收账款抵借业务，会计上有两种处理方法。一种是专门设置“抵借应收账款”科目，核算用于抵借的应收账款的账面价值，并在资产负债表日将其列示于表内单独反映。二是将抵借的应收账款进行表外披露，资产负债表上仍然以应收账款项目反映。美国采用的是第一种方法，我国采用的是第二种方法。
(一)美国会计处理方法
将应收账款抵借时，按抵借的应收账款的金额，借记“抵借应收账款”科目，贷记“应收账款”科目。取得借款时，按借款金额借记“现金”科目，贷记“应付信贷公司款”或“应付票据”科目。收到抵借的应收账款时，借记“现金”科目，贷记“抵借应收账款”科目，同时按归还信贷公司的借款本金，借记“应付信贷公司款”科目或“应付票据”科目，按支付的利息借记“利息费用”科目，按支付的本息合计金额贷记“银行存款”科目。
(二)我国会计处理方法
将应收账款抵借时，会计上不作处理，只需要在资产负债表日将抵借的应收账款进行表外披露。取得借款时，按借款金额借记“银行存款”科目，贷记“短期借款”或“应付票据”科目。收到抵借的应收账款时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目，同时按归还信贷公司的借款本金借记“短期借款”科目或“应付票据”科目，按支付的利息借记“财务费用”科目，按支付的本息合计金额贷记“银行存款”科目。
例1：2008年5月16日，某公司将应收账款100000元作为抵押品，向某信贷公司取得80％借款。该公司对应收账款采用总价法核算。
(1)美国处理：
若借款时没有开出票据：
借：抵借应收账款100000
贷：应收账款100000
借：现金80000
贷：应付信贷公司款80000
若该公司借款时开出票据，则：
借：现金
80000
贷：应付票据
80000
(2)我国处理：
借：银行存款80000
贷：短期借款80000
若该公司同时开出票据对借款做出承诺，则：
借：银行存款80000
贷：应付票据80000
2008年6月20日收回现款90000元，发生销货折让10000元。
(1)美国处理：
借：现金90000
销货退回和折让10000
贷：抵借应收账款100000
(2)我国处理：
借：银行存款90000
主营业务收入8547
应交税费1453
贷：应收账款100000
根据我国相关规定：发生的销货折让10000元是含税价，因此不含税价款8547元，增值税1453元。
归还信贷公司借款80000元，并按日利率0.03％支付利息840元。
根据借款时是否开出票据，作如下会计处理：
(1)美国处理：
借：应付信贷公司款(应付票据)80 000
利息费用840
贷：现金80840
(2)我国处理：
借：短期借款(应付票据)80000
财务费用840
贷：银行存款80840
二、应收账款的让售
应收账款让售是指企业将应收账款出让给信贷公司，由信贷公司直接向客户收账的一种交易行为。企业采用应收账款让售方式取得资金时，应该与信贷公司签订应收账款让售合同。让售合同主要规定以下事项：信贷公司手续费、信贷公司的扣存款。美国应收账款的让售分为有追索权的让售和无追索权的让售，我国只有无追索权的让售。
(一)有追索权的应收账款让售
有追索权的应收账款让售是指在销货公司出让应收账款以后，如果客户不能付款，那么出让账款公司应该退回原来款项，信用风险由出让方承担。关于这种业务有两种处理观点，一是借款的观点，另一种是出售的观点。到底采用哪一种观点，关键是看应收账款的让售业务是否满足三个条件：一是出让账款公司放弃对账款未来经济利益的控制权；二是出让公司的义务能根据有追索权的条款进行合理的估计；三是受让账款的信贷公司不能要求出让公司再买回应收账款。如果满足，将应收账款的让售按出售的观点处理，并确认出售损益。如果不能满足，则作为借款处理，并通过“让售应收账款负债”科目核算。
例2：2008年5月1日，某公司将应收账款10000元出售给信贷公司，并按应收账款的2％计算手续费，按应收账款的10％计算扣存款。
让售手续费=10000×2％=200(元)；扣存款=10000×10％=1000(元)；出售所得=10000-200-1000=8800(元)。
(1)按出售观点处理：
借：现金8800
应收信贷公司扣存款1000
出售应收账款损失200
贷：应收账款10000
(2)按借款观点处理：
借：现金 8800
应收信贷公司扣存款1000
出售应收账款折价200
贷：让售应收账款负债10000
2008年5月16日收回账款，发生销货折让700元。
(1)按出售观点处理：
借：销货退回和折让700
贷：应收信贷公司扣存款700
(2)按借款观点处理：
借：销货退回和折让700
贷：应收信贷公司扣存款700
同时：
借：让售应收账款负债10000
贷：应收账款10000
借：出售应收账款折价摊销200
贷：出售应收账款折价200
2008年5月31日，信贷公司退还多余的扣存款300元
(1)按出售观点处理：
借：现金300
贷：应收信贷公司扣存款300
(2)按借款观点处理：
借：现金300
贷：应收信贷公司扣存款300
(二)无追索权的应收账款让售
所谓无追索权的应收账款的让售，指的是应收账款出售给信贷公司以后，由信贷公司负责向客户收取款项。如果届时款项不能收回，信贷公司也不能再向企业追回款项。
美国会计处理方法：将应收账款让售时，按让售的应收账款的金额，贷记“应收账款”科目。取得借款时，按借款金额借记“现金”科目，按支付的手续费借记“让售应收账款损失”科目，按计算的扣存款借记“应收信贷公司扣存款”科目。
我国会计处理方法：将应收账款让售时，按让售的应收账款的金额，贷记“应收账款”科目。取得借款时，按借款金额借记“银行存款”科目，按支付的手续费借记“财务费用”科目，按计算的扣存款借记“其他应收款”科目。
例3：2008年5月1日某公司将应收账款10 000元出售给信贷公司，并按应收账款的2％计算手续费，按应收账款的10％计算扣存款。
(1)美国处理：
借：现金8800
应收信贷公司扣存款1000
出售应收账款损失200
贷：应收账款10000
(2)我国处理：
借：银行存款8800
财务费用——手续费200
其他应收款——应收扣存款1000
贷：应收账款10000
2.2008年5月6日信贷公司收回账款，发生销货折让700元。
(1)美国处理：
借：销货退回和折让700
贷：应收信贷公司扣存款700
(2)我国处理：
借：主营业务收入598
应交税费102
贷：其他应收款——应收扣存款700
3.2008年5月31日，信贷公司退还多余的扣存款300元。
(1)美国处理：
借：现金300
贷：应收信贷公司扣存款300
(2)我国处理：
借：银行存款300
贷：其他应收款——应收扣存款300
三、结论
通过比较中美关于应收账款融资会计处理的方法，可以看出两国对于应收账款融资业务的会计处理主要有以下几点差异：
一是关于应收账款的抵借。美国对抵借的应收账款采用专门的账户进行反映，与普通的应收账款相区别，对于应收账款的抵借业务的核算更为细致。我国则采用表外披露的方式进行较为简单的核算。随着经济的发展，在未来应收账款抵借业务大量增加的情况下，我国也应对其进行细致核算，并借鉴美国的处理方法，单设账户进行反映。
二是关于应收账款的让售。美国的应收账款让售可以具有追索权，我国规定应收账款的让售不具有追索权，笔者认为不具有追索权更符合“让售”的本质。另外，对于不具有追索权的应收账款的让售，在让售时发生的有关费用，美国确认为让售利得或损失，这种处理更符合销售业务的形式。我国对让售发生的有关费用确认为“财务费用”，这一处理虽不符合销售业务的形式，但却符合利用应收账款进行融资业务的本质，可以说是体现了实质重于形式这一会计信息质量特征。
美国资本市场比较发达，商业信用盛行，应收账款资金占用比较多，通过应收账款的抵借与让售可以解决资金不足的问题，这种方式对于不能及时取得借款的中小企业特别重要，而对于大型企业来讲，则可以降低融资成本。所以在美国利用应收账款进行融资的业务非常普遍，相应的会计处理规定也比较细致、周密，并且可选择的余地比较大。在我国，利用应收账款进行融资到目前为止也还属于一种比较新的融资方式，企业运用并不是很广泛，由于业务较少，其会计处理规定也相对比较简单，会计处理更具刚性。随着我国商业信用的逐步发展，应收账款的融资业务也会越来越普遍，对其会计处理方法也应作出进一步改进。
作者介绍：刘世慧，聊城大学会计系
作者：刘世慧
商业会计 2011年02期
一、应收账款的抵借
所谓应收账款的抵借，就是持有应收账款的企业与信贷公司签订担保借款合同，以应收账款作为抵押品，企业在规定期限内以一定额度为限借用资金。担保借款合同一般应规定如下内容：(1)借款限额。借款限额以应收账款金额的一定比例计算，比例的大小根据客户信誉和财务状况而定，美国通常为75％-95％不等，我国通常为30％-80％不等。借款限额以外的应收账款部分主要用来应付销货折扣、销货退回、销货折让等影响应收账款收回的因素。(2)借款利息。(3)借款期限。应收账款的抵借，不改变应收账款的所有权。借款的时候可以开出票据承诺借款义务，也可以不开票据。
对于应收账款抵借业务，会计上有两种处理方法。一种是专门设置“抵借应收账款”科目，核算用于抵借的应收账款的账面价值，并在资产负债表日将其列示于表内单独反映。二是将抵借的应收账款进行表外披露，资产负债表上仍然以应收账款项目反映。美国采用的是第一种方法，我国采用的是第二种方法。
(一)美国会计处理方法
将应收账款抵借时，按抵借的应收账款的金额，借记“抵借应收账款”科目，贷记“应收账款”科目。取得借款时，按借款金额借记“现金”科目，贷记“应付信贷公司款”或“应付票据”科目。收到抵借的应收账款时，借记“现金”科目，贷记“抵借应收账款”科目，同时按归还信贷公司的借款本金，借记“应付信贷公司款”科目或“应付票据”科目，按支付的利息借记“利息费用”科目，按支付的本息合计金额贷记“银行存款”科目。
(二)我国会计处理方法
将应收账款抵借时，会计上不作处理，只需要在资产负债表日将抵借的应收账款进行表外披露。取得借款时，按借款金额借记“银行存款”科目，贷记“短期借款”或“应付票据”科目。收到抵借的应收账款时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目，同时按归还信贷公司的借款本金借记“短期借款”科目或“应付票据”科目，按支付的利息借记“财务费用”科目，按支付的本息合计金额贷记“银行存款”科目。
例1：2008年5月16日，某公司将应收账款100000元作为抵押品，向某信贷公司取得80％借款。该公司对应收账款采用总价法核算。
(1)美国处理：
若借款时没有开出票据：
借：抵借应收账款100000
贷：应收账款100000
借：现金80000
贷：应付信贷公司款80000
若该公司借款时开出票据，则：
借：现金
80000
贷：应付票据
80000
(2)我国处理：
借：银行存款80000
贷：短期借款80000
若该公司同时开出票据对借款做出承诺，则：
借：银行存款80000
贷：应付票据80000
2008年6月20日收回现款90000元，发生销货折让10000元。
(1)美国处理：
借：现金90000
销货退回和折让10000
贷：抵借应收账款100000
(2)我国处理：
借：银行存款90000
主营业务收入8547
应交税费1453
贷：应收账款100000
根据我国相关规定：发生的销货折让10000元是含税价，因此不含税价款8547元，增值税1453元。
归还信贷公司借款80000元，并按日利率0.03％支付利息840元。
根据借款时是否开出票据，作如下会计处理：
(1)美国处理：
借：应付信贷公司款(应付票据)80 000
利息费用840
贷：现金80840
(2)我国处理：
借：短期借款(应付票据)80000
财务费用840
贷：银行存款80840
二、应收账款的让售
应收账款让售是指企业将应收账款出让给信贷公司，由信贷公司直接向客户收账的一种交易行为。企业采用应收账款让售方式取得资金时，应该与信贷公司签订应收账款让售合同。让售合同主要规定以下事项：信贷公司手续费、信贷公司的扣存款。美国应收账款的让售分为有追索权的让售和无追索权的让售，我国只有无追索权的让售。
(一)有追索权的应收账款让售
有追索权的应收账款让售是指在销货公司出让应收账款以后，如果客户不能付款，那么出让账款公司应该退回原来款项，信用风险由出让方承担。关于这种业务有两种处理观点，一是借款的观点，另一种是出售的观点。到底采用哪一种观点，关键是看应收账款的让售业务是否满足三个条件：一是出让账款公司放弃对账款未来经济利益的控制权；二是出让公司的义务能根据有追索权的条款进行合理的估计；三是受让账款的信贷公司不能要求出让公司再买回应收账款。如果满足，将应收账款的让售按出售的观点处理，并确认出售损益。如果不能满足，则作为借款处理，并通过“让售应收账款负债”科目核算。
例2：2008年5月1日，某公司将应收账款10000元出售给信贷公司，并按应收账款的2％计算手续费，按应收账款的10％计算扣存款。
让售手续费=10000×2％=200(元)；扣存款=10000×10％=1000(元)；出售所得=10000-200-1000=8800(元)。
(1)按出售观点处理：
借：现金8800
应收信贷公司扣存款1000
出售应收账款损失200
贷：应收账款10000
(2)按借款观点处理：
借：现金 8800
应收信贷公司扣存款1000
出售应收账款折价200
贷：让售应收账款负债10000
2008年5月16日收回账款，发生销货折让700元。
(1)按出售观点处理：
借：销货退回和折让700
贷：应收信贷公司扣存款700
(2)按借款观点处理：
借：销货退回和折让700
贷：应收信贷公司扣存款700
同时：
借：让售应收账款负债10000
贷：应收账款10000
借：出售应收账款折价摊销200
贷：出售应收账款折价200
2008年5月31日，信贷公司退还多余的扣存款300元
(1)按出售观点处理：
借：现金300
贷：应收信贷公司扣存款300
(2)按借款观点处理：
借：现金300
贷：应收信贷公司扣存款300
(二)无追索权的应收账款让售
所谓无追索权的应收账款的让售，指的是应收账款出售给信贷公司以后，由信贷公司负责向客户收取款项。如果届时款项不能收回，信贷公司也不能再向企业追回款项。
美国会计处理方法：将应收账款让售时，按让售的应收账款的金额，贷记“应收账款”科目。取得借款时，按借款金额借记“现金”科目，按支付的手续费借记“让售应收账款损失”科目，按计算的扣存款借记“应收信贷公司扣存款”科目。
我国会计处理方法：将应收账款让售时，按让售的应收账款的金额，贷记“应收账款”科目。取得借款时，按借款金额借记“银行存款”科目，按支付的手续费借记“财务费用”科目，按计算的扣存款借记“其他应收款”科目。
例3：2008年5月1日某公司将应收账款10 000元出售给信贷公司，并按应收账款的2％计算手续费，按应收账款的10％计算扣存款。
(1)美国处理：
借：现金8800
应收信贷公司扣存款1000
出售应收账款损失200
贷：应收账款10000
(2)我国处理：
借：银行存款8800
财务费用——手续费200
其他应收款——应收扣存款1000
贷：应收账款10000
2.2008年5月6日信贷公司收回账款，发生销货折让700元。
(1)美国处理：
借：销货退回和折让700
贷：应收信贷公司扣存款700
(2)我国处理：
借：主营业务收入598
应交税费102
贷：其他应收款——应收扣存款700
3.2008年5月31日，信贷公司退还多余的扣存款300元。
(1)美国处理：
借：现金300
贷：应收信贷公司扣存款300
(2)我国处理：
借：银行存款300
贷：其他应收款——应收扣存款300
三、结论
通过比较中美关于应收账款融资会计处理的方法，可以看出两国对于应收账款融资业务的会计处理主要有以下几点差异：
一是关于应收账款的抵借。美国对抵借的应收账款采用专门的账户进行反映，与普通的应收账款相区别，对于应收账款的抵借业务的核算更为细致。我国则采用表外披露的方式进行较为简单的核算。随着经济的发展，在未来应收账款抵借业务大量增加的情况下，我国也应对其进行细致核算，并借鉴美国的处理方法，单设账户进行反映。
二是关于应收账款的让售。美国的应收账款让售可以具有追索权，我国规定应收账款的让售不具有追索权，笔者认为不具有追索权更符合“让售”的本质。另外，对于不具有追索权的应收账款的让售，在让售时发生的有关费用，美国确认为让售利得或损失，这种处理更符合销售业务的形式。我国对让售发生的有关费用确认为“财务费用”，这一处理虽不符合销售业务的形式，但却符合利用应收账款进行融资业务的本质，可以说是体现了实质重于形式这一会计信息质量特征。
美国资本市场比较发达，商业信用盛行，应收账款资金占用比较多，通过应收账款的抵借与让售可以解决资金不足的问题，这种方式对于不能及时取得借款的中小企业特别重要，而对于大型企业来讲，则可以降低融资成本。所以在美国利用应收账款进行融资的业务非常普遍，相应的会计处理规定也比较细致、周密，并且可选择的余地比较大。在我国，利用应收账款进行融资到目前为止也还属于一种比较新的融资方式，企业运用并不是很广泛，由于业务较少，其会计处理规定也相对比较简单，会计处理更具刚性。随着我国商业信用的逐步发展，应收账款的融资业务也会越来越普遍，对其会计处理方法也应作出进一步改进。
作者介绍：刘世慧，聊城大学会计系