非营利组织内部控制存在的问题及建议
摘 要：我国的民间组织现已遍布全国城乡，涉及社会生活的方方面面，主要分布在行业中介、教育、科技、文化、卫生、劳动、民政、体育、环保、社区、农村专业经济等领域，在我国的经济社会生活中发挥着不可替代的重要作用。正是由于我国非营利组织的发展刚刚起步，因此，在非营利组织的管理上，不可避免地出现了许多问题。对我国非营利组织中内部控制存在的问题进行分析，并借鉴ERM框架提出一些建议。
关键词：非营利组织；管理；建议
1 非营利组织的界定及其特征
弗里曼和肖尔得斯(Freeman，Shoulders，1996) 认为:“政府及非营利组织在以下几个方面与其他组织不同:(1)获利不是它们建立或运作的动机；(2)它们通常由其委托人集体所有，其所有权不是由个人拥有可出售或交换的权益份额认定；（3）它们的财务资源提供者未必能对他们所提供的货物或劳务获得直接或部分回报；（4）通常，它们的政策决策和一些运营决策都是通过一个选出的或指定的管理委员会一致投票做出的。”
美国财务会计准则委员会(Financial Accounting Standard Board，简称FASB)在其1980年12月发布的财务会计概念公告第四辑《非营利组织编制财务报告的目的》中指出:“识别非营利组织的主要特征有:（1）绝大部分资财来自资财提供者，它们并不期望按照其所供资财的比例收回资财或获得经济利益;(2)业务营运的目的，主要不是为了获取一笔利润或利润的等同物而提供货品和劳务;(3)不存在可以出售、转让、赎买，或一旦机构清算，可以分享一份剩余资财的明确的所有者权益。”可以看出，FASB是从财务会计角度总结出非营利组织的特征。
李建发(2002)认为，非营利组织是指不具有物质产品生产和国家事务管理职能，主要以精神产品或各种服务形式向社会公众提供服务，不以营利为目的的各类组织机构。在我国，非营利组织通常称为事业单位。目前‚ 我国的非营利组织主要是国有的‚ 即以由国家投资创办的非营利事业单位为主。统计显示‚ 目前我国有各类事业单位130多万个‚工作人员2900 多万人和国有资产近30000 亿元‚70%以上的科研人员、95%以上的教师和医生都集中在由政府出资举办的各类事业单位‚其各项事业经费支出占政府财政支出的30%以上(刘东凯‚ 2003)。
就我国目前的情况来看，笔者比较赞同上述的观点，我国的非营利组织通常指的是事业单位，主要是医疗机构、学校、以及一些政府部门派生出来的机构等。因此，从这个角度来说，我国的非营利组织还是以官办的非营利组织为主。
2 我国非营利组织内部控制存在的问题
由于我国非营利组织大多数具有官民二重性，其内部控制环节非常薄弱，管理也比较松弛。因而，我国非营利组织内部控制存在的问题比较多。
（1）非营利组织的会计机构和会计基础工作不健全。有的非营利组织单位没有设立健全的会计机构，也就更谈不上健全的会计基础核算工作。单位内部没有专门会计机构和人员，只是由领导指定一人负责资金的往来业务。
（2）货币资金的收付授权审批制度不严。非营利组织的资金有的是规定用途的，不准挪用，但是，经常会发生各种专用资金被挪作他用。其主要的问题在于没有严格的货币资金收付授权审批制度，往往是单位主要领导说了算。
（3）对非营利组织形成的固定资产的监管不力。在我国的非营利组织中，大部分资产的形成是由财政资金提供，对于这部分固定资产没有明确的资产管理岗位责任制度和各项资产的财产保全控制。
（4）非营利组织的费用控制不严。许多的单位每到年末就开始突击花钱，目的是为了下一年度增加财政拨款或不被减少拨款。各个非营利组织单位对费用基本不加控制，不该花的费用也都花了。
（5）非营利组织单位的人员对单位内部控制普遍认识不够。许多工作人员认为，这是公家的财产，多与少，好与坏，都与自己无关。使得对非营利组织单位的监督非常薄弱。 3 对非营利组织内部控制的建议——ERM框架的借鉴
（1）增强非营利组织管理人员的风险意识。人是一个企业或组织的行为主体，尤其管理人员更是主体的核心。在市场经济的环境下，非营利组织也必须和企业一样，要考虑本单位面临的风险。而管理人员更须增强风险意识，因为，非营利组织考虑风险的因素能够更好地发挥其为社会公众服务的职能。
（2）建立良好的内部控制环境。正如COSO的内部控制概念中所说，内部控制环境是其他因素构建的基础，基础中都存在极大的缺陷，其他因素即使是构建得再完美，也只能起到事倍功半的效果。因此，建立良好的内部控制环境，对于加强非营利组织的管理和控制就显得非常的重要。良好的环境有利于职员履行职能，把不利影响降到最低。COSO报告对控制环境的描述是：内部控制环境主要指企业的核心人员以及这些人的个别属性和所处的工作环境，包括以下几点：①个人诚信正直；②道德价值观与所具备的完成组织承诺的能力；③董事会与稽核委员会；④管理阶层的经营理念与营运风格；⑤组织结构；⑥职责划分和人力资源的政策与程序。
（3）设立良好的信息与沟通系统。一个良好的信息和沟通系统可以使组织及时掌握其运行的状况和组织中发生的事情。信息系统的好坏直接影响到组织内部控制的效率和效果。信息系统包括财务信息系统和管理信息系统。财务信息系统以会计为主，提供有关财务方面的信息，而管理信息系统还提供很多非财务的信息。一个健全的信息系统应该能够提供质量较高的信息，所谓高质量，是指内容适当、及时、正确且可取得。同时，组织须按某种形式及在某个时间之内，辨别、取得适当的信息，并加以沟通，使职员顺利履行其职责。信息系统不仅是控制环境建设的一个重要方面，同时也是内部控制的一项要素，是内部控制过程的一个部分。
（4）设立良好的控制活动。控制活动出现在整个组织内的各个阶层与各种职能部门，包括诸如核准、授权、验证、调节、保障资产安全以及职务分工等多种活动。控制活动包括两个要素：政策和程序。控制活动是针对关键控制点而制定的，由于非营利组织业务活动的特殊性，其关键控制点必然有其特点。因此，非营利组织应该针对其特殊性，设立良好的控制活动。
（5）加强非营利组织的内部监督。内部控制是一个过程，这个过程是通过纳入管理过程的大量制度及活动实现的。因此，要确保内部控制制度被切实地执行且执行的效果良好、内部控制能够随时适应新情况等，内部控制就必须被监督。而最有效的监督是组织内部的监督，加强非营利组织的内部监督的主要内容是：①建立有效的内部审计机构，充分发挥内部审计机构的职能；②建立内部控制的自我评估机制，通过对内部控制的自我评估，及时了解组织内部哪里存有缺陷以及可能引至的后果，然后让他们自己采取行动改进这种状况。 非营利组织作为一种特殊的社会单元，它执行的是特殊的社会职能。加强非营利组织的内部控制，改善其管理，以增强非营利组织的运行效率和效果。ERM框架是COSO委员会针对企业中频出的舞弊行为而制定的内部控制规范，但它对于非营利组织也具有一定的借鉴意义。以上的建议正是对ERM框架的借鉴，将其运用到非营利组织的内部控制中。 参考文献
［1］ 吴水澎.企业内部控制理论的发展与启示［J］.会计研究‚2005，(5).
［2］ ［美］COSO制定发布.方红星、王宏译.企业风险管理——整合框架［M］.辽宁：东北财经大学出版社‚2005.
［3］ 朱小平‚宗文龙.非营利组织治理问题的综述与展望.中国会计学术研究网.
［4］ 胡玲敏.民间非营利组织会计核算与内部控制建设初探［J］.商场现代化‚（学术版），2005，(6).
［5］ 舒国尧.全国民间组织达三十二万个［N］.人民日报‚2006-11-08.
非营利组织内部控制存在的问题及建议
摘 要：我国的民间组织现已遍布全国城乡，涉及社会生活的方方面面，主要分布在行业中介、教育、科技、文化、卫生、劳动、民政、体育、环保、社区、农村专业经济等领域，在我国的经济社会生活中发挥着不可替代的重要作用。正是由于我国非营利组织的发展刚刚起步，因此，在非营利组织的管理上，不可避免地出现了许多问题。对我国非营利组织中内部控制存在的问题进行分析，并借鉴ERM框架提出一些建议。
关键词：非营利组织；管理；建议
1 非营利组织的界定及其特征
弗里曼和肖尔得斯(Freeman，Shoulders，1996) 认为:“政府及非营利组织在以下几个方面与其他组织不同:(1)获利不是它们建立或运作的动机；(2)它们通常由其委托人集体所有，其所有权不是由个人拥有可出售或交换的权益份额认定；（3）它们的财务资源提供者未必能对他们所提供的货物或劳务获得直接或部分回报；（4）通常，它们的政策决策和一些运营决策都是通过一个选出的或指定的管理委员会一致投票做出的。”
美国财务会计准则委员会(Financial Accounting Standard Board，简称FASB)在其1980年12月发布的财务会计概念公告第四辑《非营利组织编制财务报告的目的》中指出:“识别非营利组织的主要特征有:（1）绝大部分资财来自资财提供者，它们并不期望按照其所供资财的比例收回资财或获得经济利益;(2)业务营运的目的，主要不是为了获取一笔利润或利润的等同物而提供货品和劳务;(3)不存在可以出售、转让、赎买，或一旦机构清算，可以分享一份剩余资财的明确的所有者权益。”可以看出，FASB是从财务会计角度总结出非营利组织的特征。
李建发(2002)认为，非营利组织是指不具有物质产品生产和国家事务管理职能，主要以精神产品或各种服务形式向社会公众提供服务，不以营利为目的的各类组织机构。在我国，非营利组织通常称为事业单位。目前‚ 我国的非营利组织主要是国有的‚ 即以由国家投资创办的非营利事业单位为主。统计显示‚ 目前我国有各类事业单位130多万个‚工作人员2900 多万人和国有资产近30000 亿元‚70%以上的科研人员、95%以上的教师和医生都集中在由政府出资举办的各类事业单位‚其各项事业经费支出占政府财政支出的30%以上(刘东凯‚ 2003)。
就我国目前的情况来看，笔者比较赞同上述的观点，我国的非营利组织通常指的是事业单位，主要是医疗机构、学校、以及一些政府部门派生出来的机构等。因此，从这个角度来说，我国的非营利组织还是以官办的非营利组织为主。
2 我国非营利组织内部控制存在的问题
由于我国非营利组织大多数具有官民二重性，其内部控制环节非常薄弱，管理也比较松弛。因而，我国非营利组织内部控制存在的问题比较多。
（1）非营利组织的会计机构和会计基础工作不健全。有的非营利组织单位没有设立健全的会计机构，也就更谈不上健全的会计基础核算工作。单位内部没有专门会计机构和人员，只是由领导指定一人负责资金的往来业务。
（2）货币资金的收付授权审批制度不严。非营利组织的资金有的是规定用途的，不准挪用，但是，经常会发生各种专用资金被挪作他用。其主要的问题在于没有严格的货币资金收付授权审批制度，往往是单位主要领导说了算。
（3）对非营利组织形成的固定资产的监管不力。在我国的非营利组织中，大部分资产的形成是由财政资金提供，对于这部分固定资产没有明确的资产管理岗位责任制度和各项资产的财产保全控制。
（4）非营利组织的费用控制不严。许多的单位每到年末就开始突击花钱，目的是为了下一年度增加财政拨款或不被减少拨款。各个非营利组织单位对费用基本不加控制，不该花的费用也都花了。
（5）非营利组织单位的人员对单位内部控制普遍认识不够。许多工作人员认为，这是公家的财产，多与少，好与坏，都与自己无关。使得对非营利组织单位的监督非常薄弱。 3 对非营利组织内部控制的建议——ERM框架的借鉴
（1）增强非营利组织管理人员的风险意识。人是一个企业或组织的行为主体，尤其管理人员更是主体的核心。在市场经济的环境下，非营利组织也必须和企业一样，要考虑本单位面临的风险。而管理人员更须增强风险意识，因为，非营利组织考虑风险的因素能够更好地发挥其为社会公众服务的职能。
（2）建立良好的内部控制环境。正如COSO的内部控制概念中所说，内部控制环境是其他因素构建的基础，基础中都存在极大的缺陷，其他因素即使是构建得再完美，也只能起到事倍功半的效果。因此，建立良好的内部控制环境，对于加强非营利组织的管理和控制就显得非常的重要。良好的环境有利于职员履行职能，把不利影响降到最低。COSO报告对控制环境的描述是：内部控制环境主要指企业的核心人员以及这些人的个别属性和所处的工作环境，包括以下几点：①个人诚信正直；②道德价值观与所具备的完成组织承诺的能力；③董事会与稽核委员会；④管理阶层的经营理念与营运风格；⑤组织结构；⑥职责划分和人力资源的政策与程序。
（3）设立良好的信息与沟通系统。一个良好的信息和沟通系统可以使组织及时掌握其运行的状况和组织中发生的事情。信息系统的好坏直接影响到组织内部控制的效率和效果。信息系统包括财务信息系统和管理信息系统。财务信息系统以会计为主，提供有关财务方面的信息，而管理信息系统还提供很多非财务的信息。一个健全的信息系统应该能够提供质量较高的信息，所谓高质量，是指内容适当、及时、正确且可取得。同时，组织须按某种形式及在某个时间之内，辨别、取得适当的信息，并加以沟通，使职员顺利履行其职责。信息系统不仅是控制环境建设的一个重要方面，同时也是内部控制的一项要素，是内部控制过程的一个部分。
（4）设立良好的控制活动。控制活动出现在整个组织内的各个阶层与各种职能部门，包括诸如核准、授权、验证、调节、保障资产安全以及职务分工等多种活动。控制活动包括两个要素：政策和程序。控制活动是针对关键控制点而制定的，由于非营利组织业务活动的特殊性，其关键控制点必然有其特点。因此，非营利组织应该针对其特殊性，设立良好的控制活动。
（5）加强非营利组织的内部监督。内部控制是一个过程，这个过程是通过纳入管理过程的大量制度及活动实现的。因此，要确保内部控制制度被切实地执行且执行的效果良好、内部控制能够随时适应新情况等，内部控制就必须被监督。而最有效的监督是组织内部的监督，加强非营利组织的内部监督的主要内容是：①建立有效的内部审计机构，充分发挥内部审计机构的职能；②建立内部控制的自我评估机制，通过对内部控制的自我评估，及时了解组织内部哪里存有缺陷以及可能引至的后果，然后让他们自己采取行动改进这种状况。 非营利组织作为一种特殊的社会单元，它执行的是特殊的社会职能。加强非营利组织的内部控制，改善其管理，以增强非营利组织的运行效率和效果。ERM框架是COSO委员会针对企业中频出的舞弊行为而制定的内部控制规范，但它对于非营利组织也具有一定的借鉴意义。以上的建议正是对ERM框架的借鉴，将其运用到非营利组织的内部控制中。 参考文献
［1］ 吴水澎.企业内部控制理论的发展与启示［J］.会计研究‚2005，(5).
［2］ ［美］COSO制定发布.方红星、王宏译.企业风险管理——整合框架［M］.辽宁：东北财经大学出版社‚2005.
［3］ 朱小平‚宗文龙.非营利组织治理问题的综述与展望.中国会计学术研究网.
［4］ 胡玲敏.民间非营利组织会计核算与内部控制建设初探［J］.商场现代化‚（学术版），2005，(6).
［5］ 舒国尧.全国民间组织达三十二万个［N］.人民日报‚2006-11-08.