【摘要】本文结合财务会计教学中的实例，例举了三个训练项目，简单论述了应收票据与应付票据应收、应付票据核算主要遇到三种情况：一是，收款人收到票据后一直持票据到期；二是，收款人未等到票据到期即向银行贴现；三是，收款方将票据背书转让。本文特点是通过例题的讲解，同时向学生介绍了收、付款双方的账务处理。 【关键词】应收票据；应付票据；贴现；背书转让 在财务会计中，有很多内容是前后有联系的，比如资产中有关项目的核算与负债中有关项目的核算，账务处理正好是相反的，又比如收入、费用的核算与最后利润的形成和计算是有着密切联系的。虽然我们都知道这些联系，但是在日常的会计教学中却比较少的提及或进行比较。然而，在教学中，教师若能够多注意这方面的联系和比较，对于学生更深一步的理解会计各要素的性质与分析各种财务信息有着很好的帮助。 下面我结合财务会计教学中的应收票据与应付票据的核算，进行简单阐述。 一、首次接触到商业汇票结算方式时，即引导学生注意收、付款双方业务处理的区别 学生第一次接触到应收、应付票据是在讲到银行转账结算的七种方式中的商业汇票结算方式时。当时我给学生讲解银行承兑汇票结算方式的过程，我在黑板上画了一张图： 通过这张图，学生能够很清楚地了解到银行承兑汇票的结算过程。在这里很多教师都只是匆匆讲过，并不重视学生对这部分知识的掌握，其实这部分内容对于学生以后章节的学习以及实务工作都很有帮助。我在讲完了这张图后，还让学生分角色进行了表演，这样的情景教学让学生走入这个场景，领略到收款方、付款方所做的工作，以及相关的开户行做了哪些工作，会产生哪些票据，相关的会计人员在拿到了这些票据后又该做些什么。这样有两个好处，一是学生能够很快理解整个票据结算的流程，能够正确选择会计科目；二是学生到了工作岗位后，能够马上适应。 同时在讲解上述流程图时要注意引导学生理解收款方、付款方账务处理时会计科目的选择。这样通过上面的讲解，学生已经很熟练地掌握了收款人收到或签发银行承兑汇票通过“应收票据”核算，“应收票据”是资产类账户；付款人收到或签发银行承兑汇票通过“应付票据”核算，“应付票据”是负债类账户。这就为后面的应收、应付票据的核算打好了基础。 二、应收、应付票据核算主要遇到三种情况 由于学生已经有了前面的基础，对于什么情况下采用应收、应付票据核算，谁采用“应收票据”，谁采用“应付票据”已经非常熟悉了，所以在讲到“应收票据”的核算时，我大胆的将收、付款双方的账务处理结合在一起来讲解。虽然在一开始学生可能觉得一堂课内容较多，接受起来有点吃力，但是如果老师将授课速度放慢，注意讲清楚其中的原理，学生理解起来还是较容易的。 应收票据与应付票据的核算正好是相反的。前者是收款方对商业汇票的业务作为“应收票据”核算，后者是付款方对商业汇票的业务作为“应付票据”核算；前者是典型的资产类账户，后者是典型的负债类账户。 对于商业汇票，我们在实际工作中主要用的是银行承兑汇票，商业承兑汇票用的很少，并且两者的区别只在于出票人的不同，以及出票时流程上有些区别，账务处理是相同的，所以我在此处主要都是以银行承兑汇票为例。而且我国企业一般都采用不带息票据，外企和合资企业有时会遇到带息票据的业务，但是次数也很少，在此处我主要以不带息票据为例进行了讲解，对于带息票据的利息计算及相关账务处理，我只是作为思考和引申来讲。 在整个票据结算的流程中，主要会遇到三种情况：一是，收款人收到票据后一直持票据到期；二是，收款人未等到票据到期即向银行贴现；三是，收款方将票据背书转让。根据这一情况我将这部分内容分成三个训练项目进行。 项目训练一：签发或收到银行承兑汇票，以及票据到期的账务处理。 例1：甲企业3月1日向A公司销售商品一批，A公司将其作为原材料入账。甲企业开出的增值税专用发票上注明的货款和增值税额分别为20000元和3400元，甲企业分批结转已售商品的成本，该批产品成本为15000元。A公司当日签发一张期限为3个月，面值为23400元的不带息银行承兑汇票。（已知甲企业与A公司都为增值税一般纳税人，A公司原材料采用实际成本法核算，该批材料已验收入库。） 问：甲企业与A公司的账务处理怎么做？ 分析：甲企业作为销售方售出商品一批，收到银行承兑汇票一张，此时这张银行承兑汇票应作为“应收票据”核算，同时销售商品应当确认主营业务收入，并结转主营业务成本。A公司作为采购方购入一批原材料，并已验收入库，原材料增加，取得增值税专用发票进项税额可抵扣，由于以银行承兑汇票支付此时应作为“应付票据”核算。双方账务处理如下： 甲企业： 例2：若例1中当日A公司未付款，至3月10日甲企业收到A公司签发的一张期限为3个月，面值为23400元的不带息银行承兑汇票一张。双方的账务处理又该怎么做？ 分析：在3月1日销售时，甲企业已开出增值税专用发票，货已发出，此时应当确认收入并结转成本，但是因为款项未收到，所以作为“应收账款”处理。等到3月10日收到时银行承兑汇票时，冲销前“应收账款”，“应收票据”增加。 同样，A公司在3月1日时原材料已验收入库，并已收到对方开来的增值税专用发票，这时应当确认原材料增加，由于款项未付，应作为“应付账款”处理。等到3月10日签发银行承兑汇票时，冲销前“应付账款”，“应付票据”增加。双方账务处理如下： 甲企业： 例3：接例1，甲企业持票据到期，到期日甲企业收到A支付的货款。 分析：出票日为3月1日，期限为3个月的票据，到期日为6月1日。该票据面值为23400元，不带息，所以到期值应等于面值23400元。此时，甲企业收到票据款，冲销前应收票据；A公司支付票据款，冲销前应付票据。双方账务处理如下： 6月1日，甲企业收到A支付的票据款应作会计分录： 例5：若例1中A开出的为商业承兑汇票，甲企业持票据到期，到期日A公司无力支付票据款。 分析：票据到期付款方A公司应当支付票据款，但此时A公司无力支付。由于该票据为商业承兑汇票，甲无法收回票据款，但是票据已到期，已无效，所以对于甲来说应收票据到期应计减少，该笔票据款又未收回，应作为应收账款处理；对于A来说该张应付票据也无效，应计减少，由于票据款未付，变成一笔应付账款。双方账务处理如下： 项目训练二：票据贴现的账务处理。 在上一个项目训练中，收款方都是持票据到期的，但是也有收款方因为急需资金无法持票据到期即进行了贴现的。这样的业务在实际工作中也是常遇到的，所以此处我作为一个重点向学生讲解。 此处的难点有两个：一是，贴现的概念。很多学生知道贴现这个词，但是什么是贴现，贴现的过程是怎样的，很多学生都不是很清楚。在讲这一概念时我仍采用上面提到的那张图，首先讲清楚贴现的过程，讲清此时收款方与开户行的关系，收款方与付款方的关系，付款方与开户行的关系。然后同样的采用让学生分角色表演的方式，让学生熟悉收、付款双方以及与开户行之间的业务流程。这样学生很容易就能想明白收、付款双方的账务处理了。同时此处应讲清楚贴现息与贴现额两个概念，这对下面的账务处理很有帮助。 二是，对于已贴现的票据到期的账务处理。在项目训练一中，我们讲到收款方持票据到期，付款方有可能有能力支付票据款，也有可能无力支付票据款。同样的，虽然这里的票据已经向银行贴现了，但是最后到期时付款方仍应支付该票据款，那么这里付款方也有有能力支付和无能力支付两种情况。很多学生对这里的账务处理不能够理解，我在讲解这一块的时候就非常注意例题的编排和讲解。 例6：接例1，4月1日甲企业急需用钱，甲持票据向开户行贴现，贴现率为12%。 分析：该票据的出票日为3月1日，到期日为6月1日，但是现在4月1日时甲急需用钱，无法等到票据到期，那么此时甲可以持票据向开户行贴现。在这个过程中甲将票据给开户行，开户行将贴现款给甲，与付款人A没有发生关系。由于该票据是不带息的，所以到期值等于面值23400元，票据还有2个月到期，即贴现期为2个月。所以给银行的贴现息=23400×12%×2÷12=468元，甲能够拿到的贴现额=23400-468=22932元，双方账务处理如下： 分析：该票据在4月1日时已贴现，即6月1日到期时该票据在甲企业的开户行手里，所以到期A承兑时将票据款给银行，在这个承兑过程中与甲是没有关系的。 分析：6月1日到期时该票据在甲企业的开户行手里，如果到期A无力支付，由于该票据为银行承兑汇票，甲企业的开户行肯定能凭票据拿到票据款，即由A公司开户行代A支付票据款，在这个过程中与甲企业无关，所以甲企业不做账。A公司代A支付票据款后，A公司应付票据到期应计减少，并且欠银行一笔欠款，计作短期借款，A公司账务处理如下： 借：应付票据 23400 贷：短期借款 23400 例9：接例8，若例1中A公司开出的为商业承兑汇票，账务处理又该怎么做？ 分析：6月1日到期时该票据在甲企业的开户行手里，如果到期A无力支付，由于该票据为商业承兑汇票，甲企业的开户行无法凭票据拿到票据款，此时甲企业开户行会找甲企业退票，甲拿回票据，并且要支付票据款给其开户行，即应收票据增加，银行存款减少。但此时票据已到期，应收票据减少，A又无力支付，所以甲凭票据无法拿回票据款，计作应收账款。此时甲企业账务处理如下： 借：应收账款——A公司 23400 贷：银行存款 23400 如果此时甲企业账上也没有钱，那么就变成甲欠其开户行一笔钱，计作短期借款，甲凭票据又无法从A处拿到钱，根据上面的分析计作应收账款，甲企业账务处理如下： 借：应收账款——A公司 23400 贷：短期借款 23400 对于A公司来说，应付票据到期，应计减少，但自己无力支付，所以变成欠甲一笔应付账款，其账务处理如下： A公司应作会计分录： 借：应付票据 23400 贷：应付账款——甲企业 23400 项目训练三：收款方将票据背书转让。 例10：接例1，4月1日甲企业向C公司购买一批原材料，收到C开来的增值税专用发票上注明价款10000元，增值税1700元，材料已验收入库。由于甲资金不足，双方协商后决定将A公司3月1日开来的银行承兑汇票背书转让给C，多余款项C开出转账支票归还给甲。 分析：首先此处出现一个新知识“背书转让”，在这个例题中已经将何为“背书转让”讲的很清楚了，我们还可以通过下图向学生解释这一过程： 通过这一张图，学生对于“背书转让”这一概念能够很好的理解了。同时在这一过程中，甲企业的账务处理也能够分析出来：原材料增加，增值税可抵扣；持有的“应收票据”减少，多余款项收到C开出的转账支票，其账务处理如下： 借：银行存款 11700 原材料 10000 应交税费——应交增值税（进项税额） 1700 贷：应收票据 23400 该过程中与A公司没有发生关系，所以A公司不做账。 C公司作为销售方，应当确认收入，其账务处理如下： 借：应收票据 23400 贷：主营业务收入 10000 应交税费——应交增值税（销项税额）1700 银行存款 11700 如果C公司为分配结转已售商品成本的，此时应同时结转成本。 通过以上三个训练项目，学生对于应收、应付票据双方的账务处理基本能够很好的掌握了。但是上面所讲的都是不带息票据，有些外企和合资企业可能会遇到带息票据，这部分内容我作为课后的思考题留给学生，让学生自己去分析。 参考文献 [1]企业会计准则.2006年2月15日财政部发布，自2007年1月1日起施行. [2]企业会计准则——应用指南（2006）[M].2006年10月30日财政部发布，自2007年1月1日起施行. [3]财政部会计资格评价中心.初级会计实务[M].中国财政经济出版社，2009，69-71，128-129. [4]杨金观，宗文龙.中级财务会计[M].中国财政经济出版社，2007：57-63，268-271. [5]朱建君，林云刚.会计实务知识[M].苏州大学出版社，2007.
【摘要】本文结合财务会计教学中的实例，例举了三个训练项目，简单论述了应收票据与应付票据应收、应付票据核算主要遇到三种情况：一是，收款人收到票据后一直持票据到期；二是，收款人未等到票据到期即向银行贴现；三是，收款方将票据背书转让。本文特点是通过例题的讲解，同时向学生介绍了收、付款双方的账务处理。 【关键词】应收票据；应付票据；贴现；背书转让 在财务会计中，有很多内容是前后有联系的，比如资产中有关项目的核算与负债中有关项目的核算，账务处理正好是相反的，又比如收入、费用的核算与最后利润的形成和计算是有着密切联系的。虽然我们都知道这些联系，但是在日常的会计教学中却比较少的提及或进行比较。然而，在教学中，教师若能够多注意这方面的联系和比较，对于学生更深一步的理解会计各要素的性质与分析各种财务信息有着很好的帮助。 下面我结合财务会计教学中的应收票据与应付票据的核算，进行简单阐述。 一、首次接触到商业汇票结算方式时，即引导学生注意收、付款双方业务处理的区别 学生第一次接触到应收、应付票据是在讲到银行转账结算的七种方式中的商业汇票结算方式时。当时我给学生讲解银行承兑汇票结算方式的过程，我在黑板上画了一张图： 通过这张图，学生能够很清楚地了解到银行承兑汇票的结算过程。在这里很多教师都只是匆匆讲过，并不重视学生对这部分知识的掌握，其实这部分内容对于学生以后章节的学习以及实务工作都很有帮助。我在讲完了这张图后，还让学生分角色进行了表演，这样的情景教学让学生走入这个场景，领略到收款方、付款方所做的工作，以及相关的开户行做了哪些工作，会产生哪些票据，相关的会计人员在拿到了这些票据后又该做些什么。这样有两个好处，一是学生能够很快理解整个票据结算的流程，能够正确选择会计科目；二是学生到了工作岗位后，能够马上适应。 同时在讲解上述流程图时要注意引导学生理解收款方、付款方账务处理时会计科目的选择。这样通过上面的讲解，学生已经很熟练地掌握了收款人收到或签发银行承兑汇票通过“应收票据”核算，“应收票据”是资产类账户；付款人收到或签发银行承兑汇票通过“应付票据”核算，“应付票据”是负债类账户。这就为后面的应收、应付票据的核算打好了基础。 二、应收、应付票据核算主要遇到三种情况 由于学生已经有了前面的基础，对于什么情况下采用应收、应付票据核算，谁采用“应收票据”，谁采用“应付票据”已经非常熟悉了，所以在讲到“应收票据”的核算时，我大胆的将收、付款双方的账务处理结合在一起来讲解。虽然在一开始学生可能觉得一堂课内容较多，接受起来有点吃力，但是如果老师将授课速度放慢，注意讲清楚其中的原理，学生理解起来还是较容易的。 应收票据与应付票据的核算正好是相反的。前者是收款方对商业汇票的业务作为“应收票据”核算，后者是付款方对商业汇票的业务作为“应付票据”核算；前者是典型的资产类账户，后者是典型的负债类账户。 对于商业汇票，我们在实际工作中主要用的是银行承兑汇票，商业承兑汇票用的很少，并且两者的区别只在于出票人的不同，以及出票时流程上有些区别，账务处理是相同的，所以我在此处主要都是以银行承兑汇票为例。而且我国企业一般都采用不带息票据，外企和合资企业有时会遇到带息票据的业务，但是次数也很少，在此处我主要以不带息票据为例进行了讲解，对于带息票据的利息计算及相关账务处理，我只是作为思考和引申来讲。 在整个票据结算的流程中，主要会遇到三种情况：一是，收款人收到票据后一直持票据到期；二是，收款人未等到票据到期即向银行贴现；三是，收款方将票据背书转让。根据这一情况我将这部分内容分成三个训练项目进行。 项目训练一：签发或收到银行承兑汇票，以及票据到期的账务处理。 例1：甲企业3月1日向A公司销售商品一批，A公司将其作为原材料入账。甲企业开出的增值税专用发票上注明的货款和增值税额分别为20000元和3400元，甲企业分批结转已售商品的成本，该批产品成本为15000元。A公司当日签发一张期限为3个月，面值为23400元的不带息银行承兑汇票。（已知甲企业与A公司都为增值税一般纳税人，A公司原材料采用实际成本法核算，该批材料已验收入库。） 问：甲企业与A公司的账务处理怎么做？ 分析：甲企业作为销售方售出商品一批，收到银行承兑汇票一张，此时这张银行承兑汇票应作为“应收票据”核算，同时销售商品应当确认主营业务收入，并结转主营业务成本。A公司作为采购方购入一批原材料，并已验收入库，原材料增加，取得增值税专用发票进项税额可抵扣，由于以银行承兑汇票支付此时应作为“应付票据”核算。双方账务处理如下： 甲企业： 例2：若例1中当日A公司未付款，至3月10日甲企业收到A公司签发的一张期限为3个月，面值为23400元的不带息银行承兑汇票一张。双方的账务处理又该怎么做？ 分析：在3月1日销售时，甲企业已开出增值税专用发票，货已发出，此时应当确认收入并结转成本，但是因为款项未收到，所以作为“应收账款”处理。等到3月10日收到时银行承兑汇票时，冲销前“应收账款”，“应收票据”增加。 同样，A公司在3月1日时原材料已验收入库，并已收到对方开来的增值税专用发票，这时应当确认原材料增加，由于款项未付，应作为“应付账款”处理。等到3月10日签发银行承兑汇票时，冲销前“应付账款”，“应付票据”增加。双方账务处理如下： 甲企业： 例3：接例1，甲企业持票据到期，到期日甲企业收到A支付的货款。 分析：出票日为3月1日，期限为3个月的票据，到期日为6月1日。该票据面值为23400元，不带息，所以到期值应等于面值23400元。此时，甲企业收到票据款，冲销前应收票据；A公司支付票据款，冲销前应付票据。双方账务处理如下： 6月1日，甲企业收到A支付的票据款应作会计分录： 例5：若例1中A开出的为商业承兑汇票，甲企业持票据到期，到期日A公司无力支付票据款。 分析：票据到期付款方A公司应当支付票据款，但此时A公司无力支付。由于该票据为商业承兑汇票，甲无法收回票据款，但是票据已到期，已无效，所以对于甲来说应收票据到期应计减少，该笔票据款又未收回，应作为应收账款处理；对于A来说该张应付票据也无效，应计减少，由于票据款未付，变成一笔应付账款。双方账务处理如下： 项目训练二：票据贴现的账务处理。 在上一个项目训练中，收款方都是持票据到期的，但是也有收款方因为急需资金无法持票据到期即进行了贴现的。这样的业务在实际工作中也是常遇到的，所以此处我作为一个重点向学生讲解。 此处的难点有两个：一是，贴现的概念。很多学生知道贴现这个词，但是什么是贴现，贴现的过程是怎样的，很多学生都不是很清楚。在讲这一概念时我仍采用上面提到的那张图，首先讲清楚贴现的过程，讲清此时收款方与开户行的关系，收款方与付款方的关系，付款方与开户行的关系。然后同样的采用让学生分角色表演的方式，让学生熟悉收、付款双方以及与开户行之间的业务流程。这样学生很容易就能想明白收、付款双方的账务处理了。同时此处应讲清楚贴现息与贴现额两个概念，这对下面的账务处理很有帮助。 二是，对于已贴现的票据到期的账务处理。在项目训练一中，我们讲到收款方持票据到期，付款方有可能有能力支付票据款，也有可能无力支付票据款。同样的，虽然这里的票据已经向银行贴现了，但是最后到期时付款方仍应支付该票据款，那么这里付款方也有有能力支付和无能力支付两种情况。很多学生对这里的账务处理不能够理解，我在讲解这一块的时候就非常注意例题的编排和讲解。 例6：接例1，4月1日甲企业急需用钱，甲持票据向开户行贴现，贴现率为12%。 分析：该票据的出票日为3月1日，到期日为6月1日，但是现在4月1日时甲急需用钱，无法等到票据到期，那么此时甲可以持票据向开户行贴现。在这个过程中甲将票据给开户行，开户行将贴现款给甲，与付款人A没有发生关系。由于该票据是不带息的，所以到期值等于面值23400元，票据还有2个月到期，即贴现期为2个月。所以给银行的贴现息=23400×12%×2÷12=468元，甲能够拿到的贴现额=23400-468=22932元，双方账务处理如下： 分析：该票据在4月1日时已贴现，即6月1日到期时该票据在甲企业的开户行手里，所以到期A承兑时将票据款给银行，在这个承兑过程中与甲是没有关系的。 分析：6月1日到期时该票据在甲企业的开户行手里，如果到期A无力支付，由于该票据为银行承兑汇票，甲企业的开户行肯定能凭票据拿到票据款，即由A公司开户行代A支付票据款，在这个过程中与甲企业无关，所以甲企业不做账。A公司代A支付票据款后，A公司应付票据到期应计减少，并且欠银行一笔欠款，计作短期借款，A公司账务处理如下： 借：应付票据 23400 贷：短期借款 23400 例9：接例8，若例1中A公司开出的为商业承兑汇票，账务处理又该怎么做？ 分析：6月1日到期时该票据在甲企业的开户行手里，如果到期A无力支付，由于该票据为商业承兑汇票，甲企业的开户行无法凭票据拿到票据款，此时甲企业开户行会找甲企业退票，甲拿回票据，并且要支付票据款给其开户行，即应收票据增加，银行存款减少。但此时票据已到期，应收票据减少，A又无力支付，所以甲凭票据无法拿回票据款，计作应收账款。此时甲企业账务处理如下： 借：应收账款——A公司 23400 贷：银行存款 23400 如果此时甲企业账上也没有钱，那么就变成甲欠其开户行一笔钱，计作短期借款，甲凭票据又无法从A处拿到钱，根据上面的分析计作应收账款，甲企业账务处理如下： 借：应收账款——A公司 23400 贷：短期借款 23400 对于A公司来说，应付票据到期，应计减少，但自己无力支付，所以变成欠甲一笔应付账款，其账务处理如下： A公司应作会计分录： 借：应付票据 23400 贷：应付账款——甲企业 23400 项目训练三：收款方将票据背书转让。 例10：接例1，4月1日甲企业向C公司购买一批原材料，收到C开来的增值税专用发票上注明价款10000元，增值税1700元，材料已验收入库。由于甲资金不足，双方协商后决定将A公司3月1日开来的银行承兑汇票背书转让给C，多余款项C开出转账支票归还给甲。 分析：首先此处出现一个新知识“背书转让”，在这个例题中已经将何为“背书转让”讲的很清楚了，我们还可以通过下图向学生解释这一过程： 通过这一张图，学生对于“背书转让”这一概念能够很好的理解了。同时在这一过程中，甲企业的账务处理也能够分析出来：原材料增加，增值税可抵扣；持有的“应收票据”减少，多余款项收到C开出的转账支票，其账务处理如下： 借：银行存款 11700 原材料 10000 应交税费——应交增值税（进项税额） 1700 贷：应收票据 23400 该过程中与A公司没有发生关系，所以A公司不做账。 C公司作为销售方，应当确认收入，其账务处理如下： 借：应收票据 23400 贷：主营业务收入 10000 应交税费——应交增值税（销项税额）1700 银行存款 11700 如果C公司为分配结转已售商品成本的，此时应同时结转成本。 通过以上三个训练项目，学生对于应收、应付票据双方的账务处理基本能够很好的掌握了。但是上面所讲的都是不带息票据，有些外企和合资企业可能会遇到带息票据，这部分内容我作为课后的思考题留给学生，让学生自己去分析。 参考文献 [1]企业会计准则.2006年2月15日财政部发布，自2007年1月1日起施行. [2]企业会计准则——应用指南（2006）[M].2006年10月30日财政部发布，自2007年1月1日起施行. [3]财政部会计资格评价中心.初级会计实务[M].中国财政经济出版社，2009，69-71，128-129. [4]杨金观，宗文龙.中级财务会计[M].中国财政经济出版社，2007：57-63，268-271. [5]朱建君，林云刚.会计实务知识[M].苏州大学出版社，2007.