税
务与会计
销售免税农产品财税处理分析
⊙李
宝
企业销售免税农产品，主要涉及：如何计算不得抵扣的进项税额，如何开具发票，如何确认减免税额，如何作会计分录等问题。笔者通过对有关法规的梳理分析，做出比较恰当的处理方法。
《增值税暂行条例实施细则》第二十六条规定，一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全是指不含税价。
《增值税暂行条例》第六条规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。可见，增值税业务下所要求的销售额，一般都是不含税价；一般纳税人增值税纳税申报表的第二十一条规定，“销售货物或者应税劳务适用免税规定的”，不得开具增值税专用发票。《增值税专用发票使用规定》第十条规定，“销售免税货物不得开具专用发票，法律、法规及国家税务总局另有规定的除外”。可见，增值税一般纳税人销售免税农产品，只能开具普通发票。
有关专家也指出，“纳入增值税防伪税控一机多票系统的一般纳税人，销售免税农产品开具增值税普通发票时，由
也就是必须按买价填写金额栏。不然的话，会误导购买方直接按增值税普通发票上注明的税额抵扣进项税额，即按农产品不含税买价和13%的扣除率计算抵扣进项税额，而不是按农产品含税买价和13%的扣除率计算抵扣进项税额，从而少抵扣增值税”。
所以如果要计算销售免税农产品增值税销项税额的话，应该是用销售额直接乘以13%，而不是先除以（1＋13%）换算成所谓的“不含税价”再乘以13%计算销项税额。
相应地，《增值税暂行条例实施细则》第二十六条规定取的“销售额”，而不是换算成所谓的“不含税价”的销售额。《国家税务总局关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的批复》（国税函[1997]529号）对湖南省国家税务局的批复如下：纳税人在计算不得抵扣进项税额时，对其取得的销售免税货物的销售收入和经营非应税项目《湖南省国家税务局关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的批复》（湘国税局函[1997]089号）批复如下：《增值税暂行条例实施细则》第二十三条规定的计算不得抵扣的进项税额的公式，其分子“当月免税项目销售额”和“非应税项目营业额”以及分母中“当月全部销售额”中与分子相对应的销售额、营业额，均为纳税人取得的销售免税货物的销售收入额和经营非应税项目的营业收入额，不
部销售额、营业额合计。这里需要注意的是，这个“销售额”的公式中“当月免税项目销售额”也应该是从客户处直接收
有关栏次所填写的，也是不含税销售额。《增值税暂行条例》的营业收入额，不得进行不含税收入的换算。
于免除了销项税额，故只能填写金额栏，不能填写税额栏，再进行不含税收入的换算和剔减销项税额。
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2013年第6期
TheCertiedTaxAgents税务与会计
这是两个较为有力，也较为明确的文件。
那么，在会计处理中，增值税减免税额应该理解为销项会计操作就有确认减免税额但不转出进项税额和不确认减免税额但要转出进项税额两种方法，这两种方法的处理结果一致，都可以使“应交增值税”账户借贷方结平，使应纳税所得额相同。现举例说明。
例：某一般纳税人企业2012年3月收购免税农产品一批，收购凭证确认金额10000元，用于生产应税产品和免税产品，
——应交增值税（进项税额转出）
452.17
不得抵扣的进项税额＝1300×8000÷（8000＋15000）这种会计处理包含了对税法有关规定的理解是：销售免税农产品所取得的销售额为8000元，因为是免税产品，所以没有增值税金。
明细账：
借方1300税额减去进项税额后的应纳税额，而不是销项税额。所以，=452.17（元）
贷方452.17
且无法准确划分。当月销售应税产品不含税销售额15000元，销售免税产品8000元。现对购进环节与销售免税产品环节进行会计处理，并计算不得进行抵扣税额。
一、对税法理解较为恰当的处理方法：1.确认减免税额借：原材料
8700应交税费——应交增值税（进项税额）1300贷：库存现金10000借：银行存款
8000贷：主营业务收入
6960
应交税费
——应交增值税（销项税额）
1040
主营业务收入为6960元（8000－8000×13%）。这种会计处理包含了对税法有关规定作如下理解：销售免税农产品所取得的销售额8000元，其中6960元属于销售产品的收入，1040元属于收取的增值税销项税额。
不得抵扣的进项税额=1300×8000÷（8000＋15000）=452.17（元）
销售免税产品应纳税额=1040－452.17=587.83（元）借：应交税费——应交增值税（减免税额）
587.83贷：营业外收入——减免增值税收入587.83明细账：
借方贷方13001040
587.832.不确认减免税额借：原材料
8700应交税费——应交增值税（进项税额）1300贷：库存现金10000借：银行存款
8000贷：主营业务收入8000借：主营业务成本
452.17
贷：应交税费
847.83
二、错误的处理方法：1.错误核算销项税和进项税额
销项税额=8000÷（1＋13%）×13%=920.35（元）不得抵扣的进项税额＝1300×（8000－920.35）÷8000－920.35＋15000）=416.83（元）
2.错误的会计处理采购分录略。借：银行存款
8000贷：主营业务收入
8000借：应交税费——应交增值税（减免税额）920.35
贷：营业外收入——减免增值税收入920.35借：主营业务成本
416.83
贷：应交税费
——应交增值税（进项税额转出）
416.83
此种处理方法不仅是错误地计算了销项税额和不得抵扣进项税额，而且造成“应交增值税”借方虚增了920.35元（即减免税款），一方面，可能是增值税少缴了920.35元；另一方面，也虚增了利润总额（即虚增营业外收入）。
借方贷方1300416.83
920.35企业所得税业务处理：
按照《吉林省国家税务局关于企业所得税若干业务问题的通知》（吉国税发[2009]65号）第二十二条规定：对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收（不包括企业按规定取得的出口退税款），准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
企业计入营业外收入的减免税部分，可参照上述文件，按照企业所在地区的具体要求处理。
作者单位：吉林虹桥税务师事务所
（责任编辑：张殷红）
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企业销售免税农产品，主要涉及：如何计算不得抵扣的进项税额，如何开具发票，如何确认减免税额，如何作会计分录等问题。笔者通过对有关法规的梳理分析，做出比较恰当的处理方法。
《增值税暂行条例实施细则》第二十六条规定，一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全是指不含税价。
《增值税暂行条例》第六条规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。可见，增值税业务下所要求的销售额，一般都是不含税价；一般纳税人增值税纳税申报表的第二十一条规定，“销售货物或者应税劳务适用免税规定的”，不得开具增值税专用发票。《增值税专用发票使用规定》第十条规定，“销售免税货物不得开具专用发票，法律、法规及国家税务总局另有规定的除外”。可见，增值税一般纳税人销售免税农产品，只能开具普通发票。
有关专家也指出，“纳入增值税防伪税控一机多票系统的一般纳税人，销售免税农产品开具增值税普通发票时，由
也就是必须按买价填写金额栏。不然的话，会误导购买方直接按增值税普通发票上注明的税额抵扣进项税额，即按农产品不含税买价和13%的扣除率计算抵扣进项税额，而不是按农产品含税买价和13%的扣除率计算抵扣进项税额，从而少抵扣增值税”。
所以如果要计算销售免税农产品增值税销项税额的话，应该是用销售额直接乘以13%，而不是先除以（1＋13%）换算成所谓的“不含税价”再乘以13%计算销项税额。
相应地，《增值税暂行条例实施细则》第二十六条规定取的“销售额”，而不是换算成所谓的“不含税价”的销售额。《国家税务总局关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的批复》（国税函[1997]529号）对湖南省国家税务局的批复如下：纳税人在计算不得抵扣进项税额时，对其取得的销售免税货物的销售收入和经营非应税项目《湖南省国家税务局关于分摊不得抵扣进项税额时免税项目销售额如何确定问题的批复》（湘国税局函[1997]089号）批复如下：《增值税暂行条例实施细则》第二十三条规定的计算不得抵扣的进项税额的公式，其分子“当月免税项目销售额”和“非应税项目营业额”以及分母中“当月全部销售额”中与分子相对应的销售额、营业额，均为纳税人取得的销售免税货物的销售收入额和经营非应税项目的营业收入额，不
部销售额、营业额合计。这里需要注意的是，这个“销售额”的公式中“当月免税项目销售额”也应该是从客户处直接收
有关栏次所填写的，也是不含税销售额。《增值税暂行条例》的营业收入额，不得进行不含税收入的换算。
于免除了销项税额，故只能填写金额栏，不能填写税额栏，再进行不含税收入的换算和剔减销项税额。
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TheCertiedTaxAgents税务与会计
这是两个较为有力，也较为明确的文件。
那么，在会计处理中，增值税减免税额应该理解为销项会计操作就有确认减免税额但不转出进项税额和不确认减免税额但要转出进项税额两种方法，这两种方法的处理结果一致，都可以使“应交增值税”账户借贷方结平，使应纳税所得额相同。现举例说明。
例：某一般纳税人企业2012年3月收购免税农产品一批，收购凭证确认金额10000元，用于生产应税产品和免税产品，
——应交增值税（进项税额转出）
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不得抵扣的进项税额＝1300×8000÷（8000＋15000）这种会计处理包含了对税法有关规定的理解是：销售免税农产品所取得的销售额为8000元，因为是免税产品，所以没有增值税金。
明细账：
借方1300税额减去进项税额后的应纳税额，而不是销项税额。所以，=452.17（元）
贷方452.17
且无法准确划分。当月销售应税产品不含税销售额15000元，销售免税产品8000元。现对购进环节与销售免税产品环节进行会计处理，并计算不得进行抵扣税额。
一、对税法理解较为恰当的处理方法：1.确认减免税额借：原材料
8700应交税费——应交增值税（进项税额）1300贷：库存现金10000借：银行存款
8000贷：主营业务收入
6960
应交税费
——应交增值税（销项税额）
1040
主营业务收入为6960元（8000－8000×13%）。这种会计处理包含了对税法有关规定作如下理解：销售免税农产品所取得的销售额8000元，其中6960元属于销售产品的收入，1040元属于收取的增值税销项税额。
不得抵扣的进项税额=1300×8000÷（8000＋15000）=452.17（元）
销售免税产品应纳税额=1040－452.17=587.83（元）借：应交税费——应交增值税（减免税额）
587.83贷：营业外收入——减免增值税收入587.83明细账：
借方贷方13001040
587.832.不确认减免税额借：原材料
8700应交税费——应交增值税（进项税额）1300贷：库存现金10000借：银行存款
8000贷：主营业务收入8000借：主营业务成本
452.17
贷：应交税费
847.83
二、错误的处理方法：1.错误核算销项税和进项税额
销项税额=8000÷（1＋13%）×13%=920.35（元）不得抵扣的进项税额＝1300×（8000－920.35）÷8000－920.35＋15000）=416.83（元）
2.错误的会计处理采购分录略。借：银行存款
8000贷：主营业务收入
8000借：应交税费——应交增值税（减免税额）920.35
贷：营业外收入——减免增值税收入920.35借：主营业务成本
416.83
贷：应交税费
——应交增值税（进项税额转出）
416.83
此种处理方法不仅是错误地计算了销项税额和不得抵扣进项税额，而且造成“应交增值税”借方虚增了920.35元（即减免税款），一方面，可能是增值税少缴了920.35元；另一方面，也虚增了利润总额（即虚增营业外收入）。
借方贷方1300416.83
920.35企业所得税业务处理：
按照《吉林省国家税务局关于企业所得税若干业务问题的通知》（吉国税发[2009]65号）第二十二条规定：对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收（不包括企业按规定取得的出口退税款），准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
企业计入营业外收入的减免税部分，可参照上述文件，按照企业所在地区的具体要求处理。
作者单位：吉林虹桥税务师事务所
（责任编辑：张殷红）
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